Sayıştay 8. Dairesi 34794 Kararı -

Temyiz Karar Detayı

İletişim Bilgileri

• Kamu İdaresi:

• Yılı: 2008

• Daire: 8

• Dosya No: 34794

• Tutanak No: 35675

• Tutanak Tarihi: 13.11.2012

• Konu:

KARAR

Dosyada mevcut belgelerin okunup incelenmesinden sonra gereği görüşüldü;

862 sayılı İlamın 5. maddesi ile 31.10.2008 tarihinde 298.500,00 TL bedeli ile Simtaş Müh. Tic. Ltd. Şti.’ne ihale edilen Ankara Üniversitesi Ziraat Tarım Makinaları Bölümü Binaları Büyük Onarım İşinde yıllara sari hale gelen işlerden kesilmesi gereken % 3 oranında gelir vergisi tevkifatının yapılmadığı gerekçesiyle 1.448,22 TL’nin tazminen tahsiline ilişkin hüküm tesis edilmiştir.

Dilekçi temyiz dilekçesinde özetle; sorguya verilen cevap aşamasında konuya mukabil hazırlanan savunma metninde; Muhasebat Genel Müdürlüğü Genel Tebliği (Sıra No: 18) (EK:1) Hakedişlerden yapılacak kesintiler başlıklı "Yıllara sari inşaat ve onarım işlerinde hak edişlerden yapılacak vergi kesintilerinin" A maddesinde:

(…)

2. Sözleşmesine göre yılı içerisinde bitirilmesi gereken inşaat ve onarım işinin, her ne sebeple olursa olsun yılı içerisinde bitirilemeyerek, idarece ek süre verilmesi ve bu sürenin ertesi yıla taşması halinde;

a) Ek süre ile ilgili kararın verildiği tarihten,

(…)

İtibaren ödenecek istihkak bedelleri üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir." Şeklinde belirtilen tebliğ gereği söz konusu işin 23.12.2008 tarihli süre uzatımı kararıyla 2009 yılına sarkarak sari nitelik kazandığını, bu tarihten sonra ödenen hak ediş bedelleri üzerinden (298.500,00 TL - 48.274,02 TL = 250.225,98 TL) % 3'lük 'gelir vergisi tevkifatı yapıldığını, süre uzatımı tarihinden önce ödenen 22.12.2008 tarihli 48.274,02 TL tutarındaki 1 Nolu hakedişin yukarıda adı geçen tebliğ gereği Gelir Vergisi tevkifatına tabii olmadığının belirtildiğini, buna karşılık yukarıda Sayıştay İlamında hakedişin 28.12.2008 tarih ve 47840 nolu ödeme emri belgesi ile ödendiği ve iddia edilenin aksine 23.12.2008 tarihli süre uzatım tarihinden sonra gerçekleştiği gerekçesiyle gelir vergisi tevkifatının yapılması gerektiğinden bahsedildiğini ifade etmiştir.

Dilekçi ilamda belirtilenin aksine söz konusu işin yazışma dosyası v.s. incelendiğinde 28.12.2008 tarih ve 47840 nolu ödeme emri belgesine rastlanılmadığını; buradan kasıt ödeme emri belgesinin tarihi ise; bunun 25.12.2008 olduğunu, değerlendirmede ödeme emri belgesinin dikkate alındığının görüldüğünü; ancak hakediş raporu düzenlenme tarihi ile ödeme emrinin aynı tarihli olmasının söz konusu olmadığını; zira söz konusu işe ait sözleşme tasarısının "Ödeme Yeri ve Şartları" başlıklı 12.2. maddesinin "Hakediş raporları, ihale dokümanında öngörülen ilerleme yüzdeleri üzerinden, bu sözleşmenin eki olan Y.İ.G.Ş.'nde düzenlenen esaslar çerçevesinde, kanuni kesintiler de yapılarak 20 günde bir düzenlenir ve idarece onaylandıktan sonra otuz gün içinde tahakkuka bağlanarak on beş gün içinde ödenir" şeklinde olduğunu; bu maddeye göre örneğin tahakkuk süresinin maksimum 45 gün olduğu düşünülürse ve bu tarih ile bundan 45 gün önce düzenlenmiş hakediş raporunun arasında tevkifata yönelik kanuni bir düzenleme yapılmış olsa, söz konusu kesintinin hakediş raporunda gösterilmesinin mümkün olmadığını, 23.12.2008 tarihli süre uzatımı kararından önce düzenlenen 22.12.2008 tarihli 1 Nolu hakediş raporunda da yıllara sari niteliği henüz belli olmayan durum sebebiyle gelir vergisi tevkifatı yapılmaması gerektiğinden bahisle tazmin hükmü verilen ilamın ilgili maddesinin kaldırılmasını talep etmiştir.

Başsavcılık Karşılamasında, Ankara Üniversitesi Ziraat Tarım Makineleri Bölümü Binaları Büyük Onarım İşinin sözleşmesinin 24.11.2008 tarihinde yapılmış olduğu, 23.12.2008 tarihinde de süre uzatımı sonucu sürenin 2009 yılına sarkması nedeniyle işin yıllara sari hale geldiği, bu durum karşısında 23.12.2008 tarihinden sonra 1 Nolu hakedişin 28.12.2008 tarihi 47847 sayılı ödeme emri belgesi ile ödendiği, bu bahisle 193 sayılı Kanun’un 42-94. maddeleri ile 18 sıra Nolu Muhasebat Genel Müdürlüğü Genel Tebliğinin 1/A-1/a. maddesi gereği gelir vergisi tevkifatı yapılması zorunlu olduğu halde işe ait 1 Nolu hakedişin süre uzatımından önce düzenlenmesini gerekçe göstererek gelir vergisi tevkifatı yapılmamasının yasal olmadığı, dolayısıyla verilen tazmin hükmünün 832 sayılı Kanun’un 73. maddesi gereği tasdikine karar verilmesinin uygun olacağı mütalaa edilmiştir.

Dilekçi muhasebe yetkilisi olarak sorumlu tutulmuştur. Konu sorumluluk yönünden incelendiğinde:

Muhasebe yetkilisinin gelirle ile ilgili işlemlerdeki sorumluluğu tahsil aşamasından sonra başlamaktadır. Olayda İdare, açıkça süre uzatım kararından sonra ödemesi yapılan hakedişten, yıllara sari hale gelen işlerde yapılması gereken % 3 oranında gelir vergisi tevkifatının yapılmayacağını talimatlandırarak tüm sorumluluğu üzerine almıştır. Bir anlamda tahakkuk aşamasında ödenecek rakamı idare tespit etmiştir. Sonrasında tahsilât aşamasında ise, muhasebe yetkilisi idarenin gönderdiği emir doğrultusunda kendisine düşen görevi yerine getirmiştir.

5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu'nun 61. maddesinin 5436 sayılı kanunun 10/a ve 10/b maddesiyle değişik şekli: Muhasebe Hizmetini; "gelirlerin ve alacakların tahsili, giderlerin hak sahiplerine ödenmesi, para ve parayla ifade edilebilen değerler ile emanetlerin alınması, saklanması, ilgililere verilmesi, gönderilmesi ve tüm mali işlemlerin kayıtlarının yapılması ve raporlanması işlemidir." şeklinde tanımlayarak bu işlemleri yürütenlerin muhasebe yetkilisi olduğunu, memuriyet kadro ve unvanlarının muhasebe yetkilisi niteliğine etkili olmadığı hükmünü düzenlemektedir. Maddenin ikinci fıkrası, muhasebe yetkilisinin yukanda sayılan hizmetlerin yapılmasından ve muhasebe kayıtlarının usulüne uygun, saydam ve erişilebilir şekilde tutulmasından söz ederek, ana hatlarıyla sorumluluğunu belirlemiş, Üçüncü fikrası ise ödeme aşamasında ödeme emri ve eki belgeler üzerinde;

-Yetkililerin imzasını,

-Ödemeye ilişkin ilgili mevzuatında sayılan belgelerin tamam olmasını,

-Maddi hata bulunup bulunmadığını,

-Hak sahibinin kimliğine ilişkin bilgileri kontrol etmekle yükümlüdür diyerek inceleme yetkilerini yukarıda sayılan hususlarla sınırlı tutmuştur.

5018 sayılı Kanun’un 38 inci maddesinde; “kamu gelirlerinin tarh, tahakkuk, tahsiliyle yetkili ve görevli olanlar, ilgili kanunlarda öngörülen tarh, tahakkuk ve tahsil işlemlerinin zamanında ve eksiksiz olarak yapılmasından sorumludur” denilerek aslında net ve kesin bir dille sorumluluk tanımlanmıştır. Ancak aşama aşama tarh, tahakkuk ve tahsil işlemlerinin hangi safhalarında kimlerin sorumlu olduklarının kurum kanunlarına bırakılması, yine farklılaşan, farklılaştıkça karmaşıklaşan bir sistem ortaya çıkarmaktadır. 5018 sayılı Kanun genel mali yapıyı sistemleştirirken, gelirlerin mali hizmetler birimi tarafından ilgili mevzuatı çerçevesinde tahakkuk ettirileceği, gelir ve alacaklarının takip ve tahsil işlemlerini yürüteceğini hükme bağlanmıştır. Bu hükme göre tahakkuk ve tahsil aşamalarında mali hizmetler biriminin genel olarak sorumlu olduğu çıkarsaması yapılabilir. Buna ilaveten, muhasebe hizmeti tanımlanırken, gelir ve alacakların tahsili ifade edilerek, gelirin tahsil aşamasında muhasebenin de rol aldığı ifade edilmiştir. Tarh ve tebliğ kavramlarına açıkça değinilmemiş olsa da, mali hizmetler birimlerinin bu anlamda bir fonksiyon üstlendikleri genel görev tanımlarından çıkarılabilir. Buna ilaveten, ilgili kanunlarda tarh, tahakkuk ve tahsilden sorumlu olanlarında -muhasebe yetkilisi ve mali hizmetler birimi haricinde- bu kapsamda değerlendirmesi gerekmektedir.

Sayıştay Genel Kurulunun 14.06.2007 tarihli, 5018 sayılı Kanun çerçevesinde sorumlulukların belirlenmesine ilişkin kararında; tahsil edilmeye hazır hale gelmiş gelirle ilgili olarak muhasebe yetkilisinin sorumluluğundan bahsedilmiştir. Kararda; “5018 sayılı Kanun’un 61’inci maddesinin birinci fıkrasında, muhasebe hizmeti; “gelirlerin ve alacakların tahsili, giderlerin hak sahiplerine ödenmesi, para ve parayla ifade edilebilen değerler ile emanetlerin alınması, saklanması, ilgililere verilmesi, gönderilmesi ve diğer tüm malî işlemlerin kayıtlarının yapılması ve raporlanması işlemleridir.” şeklinde tanımlanmış; aynı maddenin ikinci fıkrasında muhasebe yetkilisinin, bu hizmetlerin yapılmasından ve muhasebe kayıtlarının usulüne uygun, saydam ve erişilebilir şekilde tutulmasından sorumlu olduğu belirtilmiş, aynı Kanunun 60’ıncı maddesinde de, ilgili mevzuatı çerçevesinde idare gelirlerini tahakkuk ettirmek, gelir ve alacaklarının takip ve tahsil işlemlerini yürütmek mali hizmetler biriminin görevleri arasında sayılmıştır. Muhasebe Yetkililerinin Eğitimi, Sertifika Verilmesi ile Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik’in 23’üncü maddesinde, gelirleri ve alacakları ilgili mevzuatına göre tahsil etmek, yersiz ve fazla tahsil edilenleri ilgililerine iade etmek ve bu işlemlere ilişkin kayıtları usulüne uygun, saydam ve erişilebilir şekilde tutmak, mali rapor ve tabloları her türlü müdahaleden bağımsız olarak düzenlemek muhasebe yetkilisinin görevlerinden kabul edilmiş, aynı Yönetmeliğin 32’nci maddesinde de idarelerce ilgili kanunlarına göre tarh ve tahakkuk ettirilerek tahsil edilebilir hale gelmiş kamu gelir ve alacaklarının yükümlüleri ve sorumluları adına ilgili hesaplara kaydedilerek tahsil edilmesinden muhasebe yetkilisinin sorumlu olduğu açıkça ifade edilmiştir.

Açıklanan nedenlerle, “idarelerce ilgili kanunlarına göre tarh ve tahakkuk ettirilerek tahsil edilebilir hale gelmiş kamu gelir ve alacaklarının takip ve tahsil edilmesinden muhasebe yetkilisinin tek başına sorumlu olduğuna çoğunlukla,” karar verilmiştir. Karardaki en önemli nokta, idarelerce ilgili kanunlarına göre tarh ve tahakkuk ettirilerek tahsil edilebilir hale gelmiş gelir ve alacakların tahsil edilmesinden muhasebe yetkilisinin sorumlu olduğu hususudur. Yani, muhasebe yetkilisinin sorumluluğu için, ön şart olarak gelirin tarh ve tahakkuk aşaması sorunsuz bir şekilde yerine getirilmelidir. Tarh ve tahakkuk aşaması sorunsuz yerine getirildiğinde, muhasebe yetkilisinin tahsilâtla ilgili sorumluluğu başlamaktadır. Bir başka deyişle tahakkuk işleminin ancak Harcama Talimatı düzenlenmesi ile Ödeme Emri Belgesi üzerinde yapılacak işlemle gerçekleşeceği (yönetmelikte bahsedilen şekliyle idarelerce yani idare sorumlusu sıfatıyla Harcama Yetkilisi ve Gerçekleştirme Görevlisince düzenlenen ödeme emri belgesi üzerinde gösterilmesi ile gerçekleşeceği) dikkate alındığında, ancak tahakkuk ettirilen gelirin muhasebe kayıtlarına alınması ve ilgililerine kanuni süresinde gönderilmesi hususunda Muhasebe Yetkilisinin sorumluluğundan bahsedilebilir. Tahakkuk ettirilmeyen bir gelirle ilgili sorumluluktan söz etmek mümkün değildir.

Gelirin aşamaları dikkate alındığında, tarh ve tahakkuku eksik veya hatalı yapılmış bir gelirin, eksik tahsil edilmesinden tek başına veya ortaklaşa olarak muhasebe yetkilisinin sorumlu tutulması 5018 sayılı Kanun’un objektif sorumluluktan vazgeçme anlayışına da muhalif düşmektedir. Genel Kurul Kararında tahsil aşaması netleştirilirken, tarh ve tahakkuk aşamaları için bir sorumluluk tespiti yapılmamıştır. Gelirlerin elde edilmesinde tarh, tahakkuk ve tahsile hazır hale getirme aşamalarının mali hizmetler biriminin bir görevi olduğu dikkate alınırsa, tarh ve tahakkuk aşamalarındaki sorumluluğun soruna bağlı olarak gerçekleştiren kişi veya kurula/komisyona yüklenmesi gerekmektedir.

Ayrıca, muhasebe yetkilisi ve mali hizmetler birimi idari anlamda bir bütünü ifade etse de, mali sorumluluk anlamında farklı birim veya kişilerden oluşabilir. Gelirlerin elde edilmesinde genel sorunlar sadece tahsilât aşamasında değil, bahse konu tarh ve tahakkuk aşamasında da ortaya çıkabilmektedir. Ki, bu konuda da idarenin kendi aldığı hatalı bir karar veya emir sebebiyle muhasebe yetkilisini sorumlu tutmak mümkün değildir.

Tüm bu gerekçelerle, yıllara sari hale gelen işlerden % 3 oranında gelir vergisi tevkifatının yapılmaması nedeniyle oluşan 1.448,22.-YTL kamu zararı ile ilgili muhasebe yetkilisi Satılmış ELÇUK’un sorumluluğu bulunmamaktadır.

Bu itibarla, temyiz dilekçesinde belirtilen konunun esasına geçilmeden 862 sayılı ilamın 5. maddesiyle verilen hükmün sorumluluk yönünden bozularak ilgili DAİREYE TEVDİİNE;

Karar verildiği 13.11.2012 tarih ve 35675 sayılı tutanakta yazılı olmakla işbu ilam tanzim kılındı.