Sayıştay 6. Dairesi 41719 Kararı - Belediyeler ve Bağlı İdareler Vergi ve Harç

Temyiz Karar Detayı

İletişim Bilgileri

• Kamu İdaresi: Belediyeler ve Bağlı İdareler

• Yılı: 2014

• Daire: 6

• Dosya No: 41719

• Tutanak No: 42937

• Tutanak Tarihi: 05.04.2017

• Konu: Vergi Resmi Harç ve Diğer Gelirlerle İlgili Kararlar

KARAR

Konu: İşletme Hakkı Kirasına İlişkin Katma Değer Vergisi

226 no.lu ilamın 3 üncü maddesi ile, mülkiyeti ………….’ne ait olan, yap işlet devret yöntemi ile yaptırıldıktan sonra işletme hakkının kiralanması suretiyle kiraya verilen …………. Otogarı, Alışveriş Merkezi ve reklam panoları kiralama işi için KDV alınmaması gerekçesiyle …………. TL’nin tazminine hükmedilmiştir.

İlamda Harcama Yetkilisi sıfatıyla sorumlu tutulan …………. temyiz dilekçesinde özetle;

…………. olarak denetim raporunda bahse konu …………. Otogarı, Alışveriş Merkezi ve reklam panolarının tamamının boş olarak yani arsa olarak kiraya verildiğini, hatta reklam panolarının kamunun menfaatine terk edilmiş, yeşil alan, kaldırım gibi yerlere konularak kiralandığını,

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun “Gayrimenkul sermaye iradının tarifi” başlıklı 70 inci maddesinde döşeli olarak kiraya verilmesi gerektiği vurgusunun yapıldığını, Sayıştay 6. Dairesinin 18.04.2013 tarih ve 21 sayılı kararında “boş olarak kiralanan” vurgusu yapılarak “Denetçi sorgusuyla kamu zararı olarak hesap edilen tahsil edilmeyen KDV’ye ilişkin toplam .... TL için ilişilecek husus bulunmadığına” karar verildiğini,

Sayıştay Temyiz Kurulunun 23.09.2014 tarih ve 39411 sayılı kararının 8 inci maddesi ile 783 sayılı ilamın 11 inci maddesinde yer alan işletme hakkının kiralanması niteliğinde olan işlemlerde, kiracılardan yapılan tahsilatlardan KDV alınmaması nedeniyle verilen tazmin hükmünün bozulmasına karar verildiğini,

Yine Sayıştay Temyiz Kurulunun 25.03.2014 tarih ve 38652 sayılı kararında, “Katma Değer Vergisi Kanununun 9. Maddesi ile bu maddeye istinaden yayımlanan 30 seri no.lu KDV Genel Tebliğinde belirtildiği şekilde verginin (kiracılar) tarafından beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir. Kaldı ki kira sözleşmesinde vergi, resim ve harçlardan kiracının sorumlu olduğu belirtilmektedir.” denilerek tazmin hükmünün bozulmasına karar verildiğini,

…………. tarafından yapılan her üç kiralamada da vergi, resim ve harçlardan kiracının sorumlu olduğunun kiralama şartnamesinde ve sözleşmelerinde belirtildiğini ifade ederek,

Bu gerekçeler doğrultusunda 318 sayılı ilamın 3 üncü maddesi ile verilen tazmin hükmünün kaldırılmasını talep etmiştir.

Başsavcılık mütalaasında özetle;

Mülkiyeti ………….’ne ait taşınmaz üzerine Alışveriş Merkezi, …………. Otogarı ve reklam panolarının yap işlet devret yöntemi ile yaptırılıp işletme haklarının kiralanması işine ilişkin KDV hususunda, anılan vergi açısından gerekli incelemenin yapılması için Daire kararının bozularak Maliye Bakanlığına yazılmak üzere Dairesine tevdiine karar verilmesinin uygun olacağı,

ifade edilmiştir.

Dosyada mevcut belgelerin okunup incelenmesinden sonra gereği görüşüldü:

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun;

“Verginin Konusunu Teşkil Eden İşlemler” başlıklı 1 inci maddesinde;

“Türkiye'de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisine tabidir:

…………...

3. Diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler:

…………….

f) Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri,

……………” denildiği,

“Mükellef” başlıklı 8 inci maddesinin birinci fıkrasında (h) bendinde Gelir Vergisi Kanununun 70'inci maddesinde belirtilen mal ve hakları kiraya verenlerin KDV'nin mükellefi olacağının ifade edildiği, “Sosyal ve Askerî Amaçlı İstisnalarla Diğer İstisnalar” başlıklı 17 nci maddesinin dördüncü fıkrasının (d) bendi ile iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemlerinin KDV'den istisna tutulduğu,

Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinin birinci fıkrasında kiralama işlemlerine konu olan mal ve hakların;

“Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır:

1. Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir), maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı;

2. Voli mahalleri ve dalyanlar;

3. Gayrimenkullerin, ayrı olarak kiraya verilen mütemmim cüzileri ve teferruatı ile bilumum tesisatı demirbaş eşyası ve döşemeleri;

4. Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar;

5. Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira beratının mucitleri veya kanunî mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır. ), alameti farika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar (Bu hakların kullanılması için gerekli malzeme ve teçhizat bedelleri de gayrimenkul sermaye iradı sayılır. );

6. Telif hakları (bu hakların, müellifleri veya bunların kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır);

7. Gemi ve gemi payları (Motorlu olup olmadıklarına ve tonilatolarına bakılmaz) ile bilumum motorlu tahmil ve tahliye vasıtaları;

8. Motorlu nakil ve cer vasıtaları, her türlü motorlu araç, makine ve tesisat ile bunların eklentileri. ” şeklinde sayıldığı görülmüştür.

Esas itibarıyla bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan, dolayısıyla yerinde sabit olan mallar şeklinde tanımlanan gayrimenkuller Türk Medeni Kanunun “taşınmaz mülkiyetinin konusu” başlıklı 704 üncü maddesinde; arazi, tapu kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar, kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler şeklinde sayılmakta olup, binalar arsa veya arazinin mütemmim cüzü niteliğinde bulunduğundan gayrimenkul olarak kabul edilmektedir.

İşletme hakkı ise, herhangi bir tesisin mülkiyet hakkı devreden tarafta saklı kalmak üzere, belirli bir süre ve bedel karşılığında sözleşmede belirlenen usul ve esaslar dahilinde, kar/zarar hakkı devralan tarafa ait olmak koşulu ile gerçek veya tüzel kişiler tarafından işletilmesidir.

Gayrimenkul sermaye iradının tanımlandığı Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinin birinci fıkrasının 1, 2, 3 ve 4 üncü bentlerinde sayılanlar gayrimenkul niteliğinde olup, iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemi 3065 sayılı KDVK’nın 17 nci maddesinin dördüncü fıkrasının (d) maddesi ile KDV’den istisna edilmiştir. Gayrimenkul dışında kalan ve GVK’nın 70 inci maddesinde sayılan arama, işletme, imtiyaz hakları ve ruhsatları ile diğer hakların kiralanması işlemleri ise, iktisadi işletmeye dahil olsun veya olmasın KDV’ye tabi bulunmaktadır. Bu nedenle belediyeye ait işletme haklarının kiralanması da iktisadi işletmeye dahil olsun ya da olmasın vergiye tabi olacaktır.

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinden görüleceği üzere, kiralama işlemlerinde KDV doğup doğmadığı hususu, kuru mülkiyet kiralaması ile iktisadi işletme mahiyetinde bulunan bir gayrimenkulün kiralanması halinde ayrı ayrı değerlendirmeye tabi tutulmaktadır. Kuru mülkiyet kiralaması şeklinde gerçekleştirilen kiralamalar ticari amaçla gerçekleştirilmediği veya devamlı surette belirli bir hacim ve ehemmiyette olmadığı müddetçe bu kiralama işlemi nedeniyle oluşacak bir iktisadi işletmeden söz etmek mümkün bulunmamaktadır. Ancak, iktisadi bir faaliyetin icrasına tahsis edilen ve işletilmeye hazır hale getirilen gayrimenkuller üzerinde sahip olunan işletme hakkının kiralanması, ticari nitelikte bir kiralama olduğundan, bu tür kiralamalarda iktisadi işletmenin oluştuğu kabul edilmektedir.

…………. tarafından yapılan temyiz konusu kiralama işlemlerine bakıldığında ise;

…………. tarihli “Belediyemiz Sınırlarındaki Cadde ve Sokaklarda Bulunan Işıklı Roket Panolar, Billboardlar ve Kiralama Şartnamesi”nde belirtildiği üzere ilçenin muhtelif cadde ve sokaklarında bulunan ve belediye tarafından yaptırılan reklam amaçlı 11 adet tek yönlü billboard, 43 adet iki yönlü ışıklı roket pano ile yüklenici tarafından tedarik edilecek 2 adet led ışıklı mega vizyonun reklam amacıyla,

…………. tarihinde bağıtlanan “Alışveriş Merkezi Sözleşmesi”nde belirtildiği üzere mülkiyeti belediyeye ait olan gayrimenkul üzerine yap-işlet-devret modeliyle intifa hakkı karşılığı yaptırılan alışveriş merkezinin aynı zamanda işletilmesi amacıyla,

…………. tarihinde bağıtlanan “Şehirlerarası Otogarajı Yaptırma Sözleşmesi”nde belirtildiği üzere yine mülkiyeti belediyeye ait olan gayrimenkul üzerine yap-işlet-devret modeliyle intifa hakkı karşılığı yaptırılan şehirlerarası otobüs terminali ve minibüs aktarma kompleksinin aynı zamanda işletilmesi amacıyla,

kiraya verildiği görülmüş olup, söz konusu belgelerden kuru mülkiyet kiralamasının söz konusu olmadığı, mülkiyeti belediyeye ait olan taşınmazlar üzerine yapılan yatırımlardan sonra oluşturulan tesis ve binalar tamamlandıktan sonra işletme hakkının, yatırımı yapan gerçek ve tüzel kişilerce devralındığı, dolayısıyla söz konusu kiralama işlemlerinin gayrimenkul kiralaması olmayıp, hiçbir tereddüte mahal vermeyecek şekilde işletme hakkının kiralanması işlemleri olduğu anlaşılmıştır. Bu nedenle temyiz konusu kiralamaların tamamı işletme hakkının kiralanması olduğundan KDV yönünden bir istisnadan söz etmek mümkün değildir.

Bu itibarla yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri doğrultusunda dilekçi iddialarının reddedilerek 226 no.lu ilamın 3 üncü maddesi ile verilen tazmin hükmünün TASDİKİNE, oy birliğiyle

Karar verildiği 05.04.2017 tarih ve 42937 sayılı tutanakta yazılı olmakla iş bu ilam tanzim kılındı.