Sayıştay 5. Dairesi 39674 Kararı - Belediyeler ve Bağlı İdareler Vergi ve Harç

Temyiz Karar Detayı

İletişim Bilgileri

• Kamu İdaresi: Belediyeler ve Bağlı İdareler

• Yılı: 2012

• Daire: 5

• Dosya No: 39674

• Tutanak No: 41629

• Tutanak Tarihi: 15.03.2016

• Konu: Vergi Resmi Harç ve Diğer Gelirlerle İlgili Kararlar

KARAR

Kira bedelleri üzerinden KDV tahakkuk ve tahsilatı yapılmaması.

1. 203 sayılı ilamın 5. maddesi ile … Belediyesi tarafından mülkiyeti Belediyeye ait olup bizatihi iktisadi işletme niteliğinde olan taşınmazlar veya taşınmazlara bağlı işletme haklarına ilişkin kiralamalarda kira bedelleri üzerinden KDV tahakkuk ve tahsilatı yapılmaması nedeniyle … TL’ye tazmin hükmü verilmiştir.

Sorumlular temyiz dilekçesinde özetle; denetçi sorgusundaki tabloda yer alan listede isimleri belirtilmiş özel ve tüzel kişilere kira bedelleri üzerinden KDV tahakkukları yapılarak ödemeleri için tebligatlar yapıldığını,

Tahakkuk edilen … TL KDV bedelinden ilamda belirtildiği üzere … TL'sinin tahsil edildiğini,

Zamanında yapılmayan KDV tahakkuk işleminin Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17’nci maddesinin 4’üncü bendinin (d) fıkrasında, “İktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralaması işlemleri katma değer vergisinden müstesna olduğu hükme bağlanmıştır. Bu çerçevede kamu idareleri, dernekler, vakıflar, belediyeler iktisadi işletme olmadıklarından bunlara ait gayrimenkul kiralama işlemleri katma değer vergisinden istisnadır." hükmü bulunmakta olup Belediye taşınmazlarının KDV ye tabi olup, olmadığının tartışmalı olduğunu,

Buna rağmen kiralanan bu taşınmazlarla ilgili Sayıştay denetiminde iktisadi işletme niteliğinde veya taşınmaza bağlı işletme hakkı kiralaması (kantin, çay ocağı, dalyan, taş, kireç, kum, kömür ocaklarının kiralanması gibi) KDV Kanunu’nun sözü edilen 17’nci maddesinin 4’üncü bendinin (d) fıkrasında düzenlenen kapsamına girmediği, katma değer vergisine tabi olması gerektiğinin kendilerine bildirilmesi ile KDV tahakkukları yapılarak ilgililerine tebliğ edilmiş olup, büyük bölümünün tahsil edildiğini,

Tazmin kararının verilebilmesi için bir kamu zararının oluşması gerektiğini, gerek Sayıştay incelemesi ve gerekse Sayıştay ilamında kamu zararının ne şekilde oluştuğunun açıklanmadığını, zira tazmine konu alacakların tahakkuka bağlanarak tahsil ile görevli Mali Hizmetler Müdürlüğü ile Hukuk İşleri Müdürlüğüne gönderilmiş olup; bu birimler tarafından icra takibine konulduğunu ve borçlulara takip talebi ile birlikte ödeme emri gönderildiğini, ilgili birimlerin bu şekilde sorguya konu edilen bir kısım alacakları tahsil ettiklerini,

Öncelikle tahakkuku yapılmamış ve borçluya tebliğ edilmemiş bir kamu alacağı olmadığı gibi zaman aşımına uğramış bir vergi veya gelir kaybı da söz konusu olmadığından ortada bir kamu zararının oluşmadığını,

Henüz tahsil edilmeyen … TL'nin kendileri tarafından ödettirilmesine hükmedilmesinin haksız ve daha da karışık bir duruma sebep olacağını, çünkü tahakkuk ve tebliği yapılan ancak henüz ödenmeyen KDV bedelinin takip ve tahsilinin 6183 sayılı Amme Alacakları Kanunu’na tabi olduğunu, Belediye bu kapsamda takip ve tahsil işlemleri yürütür iken, ilama göre ayrıca kendileri tarafından ödettirilmesine karar verilmesi halinde mükerrer tahsilat yapılmış olacağını, bu durumun devam etmekte olan icra takip işlemlerinde de karışıklığa neden olacağını,

… TL KDV tutarının bir kısmının tahsil edilmiş olup; diğer bölümlerinin de tahsili için icra müdürlüklerinde takibinin yapıldığını belirterek tazmin hükmünün kaldırılmasını istemiştir.

Sayıştay Başsavcılığı; “3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu uyarınca Gelir Vergisi Kanunu'nun 70 inci maddesinde sayılan mal ve hakların kiralanması işlemleri katma değer vergisinin konusunu oluşturmakta olup, bunlardan sadece iktisadi işletmeye dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri katma değer vergisinden istisna tutulmuşlardır. Bu nedenle belediye ve kamu idarelerine ait otopark, büfe, kafeterya, vb. gayrimenkuller bizatihi iktisadi işletme olduklarından bunların kiralanması da işletme hakkının kiralanması mahiyetinde olması ve katma değer vergisine tabi tutulması gerekmektedir.

5018 sayılı Kanunun 71 inci maddesinde kamu zararının tanımı yapılarak kamu zararının belirlenmesinde esas alınacak kriterler belirtilmiş olup, maddede; "Kamu zararı; kamu görevlilerinin kasıt, kusur veya ihmallerinden kaynaklanan mevzuata aykırı karar, işlem veya eylemleri sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden olunmasıdır.

Kamu zararının belirlenmesinde;

e) İdare gelirlerinin tarh, tahakkuk veya tahsil işlemlerinin mevzuata uygun bir şekilde yapılmaması,

Esas alınır." denilmektedir.

Mevzuat hükmü gereği katma değer vergisinin tahakkukunun yapılmayarak tahsil edilmemesi 5018 sayılı Kanunun 71 inci maddesinin (e) bendi gereğince verginin tahakkukunun ve tahsil işleminin mevzuata uygun bir şekilde yapılmaması anlamına geldiğinden kamu zararını oluşturmaktadır. Zira bu aşamada verginin İdarenin kayıtlarına girmemesi nedeniyle kamu kaynağında bir azalma da söz konusudur. Ancak tahakkuku yapılmayan bu verginin, idare tarafından sorgu aşamasında denetçi görüşüne uyularak faiziyle birlikte tahakkukunun yapıldığı ve tahsil için gerekli yasal işlemlere başlanıldığı ve bir kısmının da tahsil edildiği anlaşılmaktadır. Adı geçen vergi geliri İdarenin muhasebe kayıtlarına alacak kaydı yapılmak suretiyle İdarenin bilançosunun aktifine girmiş olup, kamu kaynağındaki azalma giderilmiştir. Bahse konu vergi zamanaşımına uğramamış ve kayıt altına alınarak gerekli yasal süreç başlatılmış olduğundan kamu zararının unsurları ortadan kalktığı ve bu aşamada kamu zararını oluşturmadığı ve konunun ilgili vergi dairesine gerekli izlemeyi yapmak üzere bildirilmesi gerektiği, düşünülmektedir.

İlamın 5 inci maddesiyle tazmin kararı verilen tutardan … TL, 6 inci maddesiyle tazmin kararı verilen tutardan ise … TL tahsil edildiği anlaşılmakta olup, yapılan tahsilatlar ilamın infazı niteliğinde olduğundan denilecek bulunmamaktadır.

Bu itibarla, talebin kabul edilerek Daire tarafından verilen tazmin hükmünün kaldırılması yönünde karar verilmesinin uygun olacağı değerlendirilmektedir.“ şeklinde görüş bildirmiştir.

Duruşma talep eden ilgililere duruşma gününe ilişkin tebligat yapılmasına rağmen duruşmada hazır bulunmadıkları, kanuni bir vekil göndermedikleri ve duruşmada hazır bulunmama nedenlerini kabul edilebilir bir belge ile tevsik etmedikleri anlaşılmakla, dosyada mevcut belgelerin okunup incelenmesinden sonra gereği görüşüldü:

Rapor dosyası ekinde yer alan … Belediyesine ait gayrimenkul, tesis ve işletmelerin kiralanmasına ilişkin dosyaların incelenmesi sonucunda, … Belediyesi tarafından gerçekleştirilen ve belediye mülkiyetinde olup bizatihi iktisadi işletme niteliğinde olan taşınmazlar veya taşınmazlara bağlı işletme haklarına ilişkin kiralamalarda kira bedelleri üzerinden KDV tahsilatı yapılmadığı görülmüştür.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun, Kapsam başlıklı 1. maddesinde; “Türkiye'de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisine tabidir.” denildikten sonra, aynı maddenin 3-f fıkrasında; “Gelir Vergisi Kanununun 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri” nin Katma Değer Vergisine tabi olduğu belirtilmektedir.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinde ise;

“Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır:

1. Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir), maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı;

2. Voli mahalleri ve dalyanlar;

3. Gayrimenkullerin, ayrı olarak kiraya verilen mütemmim cüzileri ve teferruatı ile bilumum tesisatı demirbaş eşyası ve döşemeleri;

4. Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar;

5. (Değişik bent: 04/12/1985 - 3239/55 md. ) Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira beratının mucitleri veya kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır. ), alameti farika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar (Bu hakların kullanılması için gerekli malzeme ve teçhizat bedelleri de gayrimenkul sermaye iradı sayılır. );

6. …

…………….” hükmü ile kiralanması vergi kapsamına giren mal ve haklar sayılmıştır.

Bu hükme göre, Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinde sayılan mal ve hakların kiralanması; ticari, zirai, mesleki faaliyet kapsamına girmese dahi vergiye tabi olmaktadır.

Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-d bendinde, bu Kanunun 1/3-f bendinde vergiye tabi olarak sayılan işlemlerden bazılarına istisna getirilmiş ve iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri vergiden istisna edilmiştir. Kamu idareleri, dernekler, vakıflar, belediyeler, iktisadi işletme mahiyetinde olmadıklarından bunlara ait gayrimenkullerin kiralanması işlemleri prensip olarak katma değer vergisinden müstesnadır.

Fakat bu madde hükmü ile, sadece bir iktisadi işletmeye dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması vergiden istisna edilmiş, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1/3-f maddesi ile gönderme yapılan Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinde sayılan diğer mal ve hakların kiralanması işlemleri istisna kapsamına dahil edilmemiştir.

Konuyla ilgili olarak 11 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin E bölümünde bu durum açıkça şu şekilde ifade edilmiştir:

“Katma Değer Vergisi Kanununun 1. maddesinin 3. fıkrasının (g) bendinde sayılan; genel bütçeye dahil idareler, katma bütçeye dahil idareler, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, dernek ve vakıflar ile her türlü mesleki kuruluşların kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetleri Katma Değer Vergisi Kanunu kapsamına girmediğinden vergiye tabi olmayacaktır. Bu kuruluşlar iktisadi işletme niteliği taşımadığından sahip oldukları gayrimenkullerin kiralanması işlemleri de vergiye tabi olmayacak, ancak Gelir Vergisi Kanununun 70. maddesi kapsamına giren diğer mal ve hakların kiralanması işlemleri ile bu kuruluşlarca gerçekleştirilen her türlü ithalat vergiye tabi olacaktır. …”

Bu bağlamda “gayrimenkul kiralaması” dışında kalan, “işletme hakkının kiralanması” gibi, kamuya ait diğer mal ve hakların kiralanması işlemleri yukarıdaki hükümler gereği Katma Değer Vergisine tabi olacaktır.

Maliye Bakanlığının mevzuatın nasıl yorumlanacağı ve uygulamanın nasıl olacağı konularına açıklık getirmeye yardımcı olmak için konu ile ilgili verdiği 30.01.2004 tarih ve KDV.MUK.B.07.4.DEF.0.34.18.753 sayılı muktezada konu ayrıntılı bir şekilde açıklandıktan sonra sonuç kısmında aynen;

“1-Devletin hüküm ve tasarrufundaki (iktisadi işletme mahiyetinde olmayan) gayrimenkullerin kiraya verilmesi halinde anılan Kanunun 17/4-d maddesi gereği katma değer vergisi hesaplanmayacaktır.

2. İktisadi işletmeye dahil olmasa da kiraya verilen gayrimenkul tek başına bir iktisadi işletme mahiyetinde ise, bu kiralama işlemi “gayrimenkul kiralaması” değil de “işletme hakkının kiraya verilmesi” (çay ocağı, spor tesisi, otopark, iskele, büfe vb gibi) olarak değerlendirileceğinden anılan Kanunun 1/3. f maddesine göre katma değer vergisine tabi olacaktır.

…” denilmek suretiyle, iktisadi işletme mahiyetinde olan gayrimenkul kiralarından KDV kesilmesi gerekliliği açıkça ifade edilmiştir. Verilen muktezaların genel bir bağlayıcılığı olmasa da uygulamanın nasıl olacağı hakkında yol gösterici olduğu açıktır.

Sorumlular tazmin hükmünün bir kısmının tahsil edildiğini, kalan kısım için de gerekli tahakkuk ve takip işlemlerinin başlatıldığını, dolayısıyla kamu zararı doğmadığını belirtmişlerse de;

5018 sayılı Kanun’un 71. maddesinde kamu zararının tanımı yapılarak kamu zararının belirlenmesinde esas alınacak kriterler belirtilmiş olup, maddede;

"Kamu zararı; kamu görevlilerinin kasıt, kusur veya ihmallerinden kaynaklanan mevzuata aykırı karar, işlem veya eylemleri sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden olunmasıdır.

Kamu zararının belirlenmesinde;

…

e) İdare gelirlerinin tarh, tahakkuk veya tahsil işlemlerinin mevzuata uygun bir şekilde yapılmaması,

…

Esas alınır." denilmektedir.

Dolayısıyla henüz tahsil edilmeyen idare geliri kamu zararı oluşturmaktadır. Hüküm tarihinden sonra yapılan kısmi tahsilatlar ise ilamın infazı mahiyetinde olduğundan bu hususta Kurulumuzca yapılacak işlem bulunmamaktadır.

Bu itibarla temyiz talebinin reddi ile 203 sayılı ilamın 5. maddesi ile verilen tazmin hükmünün TASDİKİNE, oyçokluğu ile,

(... Daire Başkanı … ile üyeler …’ın; “Tazmin hükmüne konu olan yerlerin kullanım amaçlarının belirlenerek ihale ilanına çıkarılması ve ihale sözleşmesinin gayrimenkulün kullanım amacının belirtilerek imzalanması halinde (kullanım amacı belirlenmeksizin boş bir halde kiracıların kullanımına bırakılması durumu hariç), gayrimenkul kiralaması değil, bunların işletme hakkının kiralanması söz konusu olacağından, bu durumun katma değer vergisinin konusuna gireceği konusunda herhangi bir tereddüt bulunmamakta olup, ilama esas bilgi ve belgelerden gerek söz konusu yerlerin kullanım amacının ne olduğu (boş olarak kiraya verilip verilmediği), gerekse kullanım amacı belirlenerek işyeri olarak kiraya verildiyse vergi tahakkuk ve tahsilatının gerçekleştirilip gerçekleştirilmediği anlaşılamamaktadır. Ayrıca konu ile ilgili belediyenin vergi mükellefiyeti / sorumluluğu durumunun tespit edilmesi gerekmektedir.

Bu itibarla kiraya verilen yerler ile ilgili olarak vergi tahakkuk ve tahsilatının gerçekleştirilip gerçekleştirilmediğinin ve belediyenin vergi mükellefiyetinin/ sorumluluğunun bulunup bulunmadığının tespiti açısından konunun Maliye Bakanlığı Vergi Denetim Kurulu Başkanlığına yazılmasını teminen yeniden hüküm tesisi için tazmin hükmünün bozularak dosyanın Dairesine tevdiine karar verilmesi gerekir.” şeklindeki ayrışık görüşlerine karşı,

Üyeler ….’ın; “5393 sayılı Kanunun 70’inci maddesinde şirket, 71’inci maddesinde de işletme tesisinin nasıl kurulacağı açıklanmıştır. Söz konusu taşınmazlar (Baz istasyonu, büfe vb yerler) bir işletme yani belediyeden ayrı bir birime ait olmayıp belediyenin taşınmazıdır. Dolayısı ile 3065 sayılı KDV Kanunu’nun 1’inci maddesinin f-g bentleri, 17’nci maddenin d bendi, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 70’inci maddesinin 1-3-4 bentleri birlikte değerlendirildiğinde; belediyenin mülkiyetindeki iktisadi işletme mahiyetinde olmayan taşınmazların kiralanmasından KDV alınamayacağından konu edilen taşınmazlar bir işletme olmayıp boş dükkan ve arazi kiralamasıdır. Yapılan savunmalarda da açıklandığı üzere bir belediye işletmesi bulunmadığından ve belediye açısından da kamu zararı oluşmadığından tazmin hükmünün kaldırılmasına karar verilmesi gerekir.” şeklindeki ayrışık görüşlerine karşı,

Üye …’ın; “İlamda, KDV’ne konu olduğu iddia olunan kiralamaların cinsi ve mahiyeti belirtilmemiş; ‘bizatihi iktisadi işletme niteliğinde olan taşınmazlar ve taşınmazlara bağlı işletme haklarına ilişkin kiralamalar’ olarak ifade edilmiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 8. maddesi uyarınca verginin mükellefi ‘kiraya veren’dir. Kiralamanın KDV’ne tabi olduğunun tespiti halinde yapılması gereken ise öncelikle sözleşme içeriğine bakmaktır. Sözleşme içeriğinde; sözleşmede belirlenen kiranın net olduğu ve KDV’nin buna ilave edileceği açıkça belirtilmemişse KDV’nin kira bedelinin içerisinde olduğu; yani, kiranın brüt olduğunun kabulü gerekmektedir. Sözleşmede KDV’nin kira bedeline ayrıca ilave edileceğine dair açık hüküm bulunmadığı hallerde; bunun kira bedeline eklenmek suretiyle kiracıdan talep edilmesi yasaya ve içtihatlara uygun değildir.

Diğer taraftan; kiracının vergi sorumlusu olabilmesi için, kiralayan (kiraya veren) ile kiracının anlaşmaları, kira sözleşmesine bu doğrultuda hüküm koymaları ile mümkündür. Taraflar arasında düzenlenen kira sözleşmelerinde KDV’nin kiracı tarafından ödeneceğine dair açık bir hüküm bulunmuyor ise, bu durumda KDV’den kiraya veren sorumludur.

Dolayısıyla bu sözleşmelerin, içerdikleri hükümlere göre ayrı ayrı değerlendirilmesi gerekir iken aynı muameleye ve işlem tarzına, hesaplamaya tabi tutulduğu, anlaşılmıştır.

Ayrıca;

Gelir Vergisi Kanunu’nun 70’inci maddesinde sayılan mal ve hakların kiralanması işlemleri (30 ve 31 Seri No.lu KDV Genel Tebliğleri), KDV’de tam sorumluluk uygulamasının geçerli olduğu işlemler arasında yer almaktadır.

Buna göre, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesinin 3/f bendinde, Gelir Vergisi Kanunu’nun 70’inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi işlemlerinin, verginin konusuna girdiği hüküm altına alınmış olup; söz konusu mal ve hakların kiraya verilmesi işlemi, ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde verilen bir hizmet olmasa dahi katma değer vergisine tabi olacaktır.

Bu kiralama işlemleri ile ilgili katma değer vergisi;

• Kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyetinin bulunmaması,

• Kiralayanın (kiracının) gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olması,

şartlarının birlikte var olması halinde, kiralayan tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir. Bu kapsamdaki kiralamalarda kiraya verenler tarafından beyanname verilmeyecektir.

Kiraya verenlerin başka faaliyetleri dolayısıyla gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olmaları halinde, sorumluluk uygulaması söz konusu olmayacak, kiraya verenler, kiralama faaliyetleri ile ilgili katma değer vergisini diğer faaliyetleri ile birlikte genel esaslara göre beyan edeceklerdir.

Yukarıda bahsedilen hususlar göz önüne alındığında, her bir kiralamaya ilişkin olarak Belediyenin vergi mükellefiyeti/sorumluluğu durumunun ayrı ayrı değerlendirilmesi ve tespit edilmesi gerekmektedir.

Bütün bu hususlar birlikte değerlendirildiğinde;

Tazmin ve tasdik şeklinde sonuçlanacak Sayıştay yargılaması, bu şekilde ortaya çıkacak vergi ihtilaflarının idari ve yargısal yollarla çözümüne ilişkin hükümleri bünyesinde bulunduran Vergi Usul Kanunu ile İdari Yargılama Usulü Kanunu’nda düzenlenen uzlaşma, cezalarda indirme, pişmanlık, vergi davası gibi hak, yetki ve görevleri uygulanamaz hale getirecektir.

Buna rağmen; İlam hükmüne konu KDV tutarlarının büyük kısmının tahsil edildiği; tahakkuka bağlanmış olan kalan kısım için gerekli icra takibatının yapıldığı anlaşılmıştır.

İlamda iddia olunan zararların henüz kamu zararına dönüşmediği anlaşılmaktadır. 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’nun ‘Kamu zararı’ başlıklı 71 inci maddesinde, kamu zararının belirlenmesinde İdare gelirlerinin tarh, tahakkuk veya tahsil işlemlerinin mevzuata uygun bir şekilde yapılmamasının esas alınacağı belirtilmiş olup; Kamu Zararlarının Tahsiline İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin ‘Kamu zararının oluştuğu tarih’ başlıklı 17’nci maddesinin (d) bendi uyarınca kamu zararı, İdare gelirlerinin tarh, tahakkuk ve tahsil işlemlerinin mevzuata uygun bir şekilde yapılmaması hallerinde, söz konusu işlemin zaman aşımına uğradığı tarihte oluşmuş kabul edilir.

6183 sayılı Kanunun 102. maddesine göre, gelirlerin tahsili için zamanaşımı süresi 5 yıldır. Bahse konu KDV alacakları için zamanaşımı süresi dolmadığı için 5018 sayılı Kanun’un 71. maddesine ve Kamu Zararlarının Tahsiline İlişkin Usul ve Esaslar hakkında Yönetmeliğin 17. maddesine göre bir kamu zararı henüz oluşmamıştır.

Bütün bu hususlar göz önüne alındığında, verilen tazmin hükmünün kaldırılmasına karar verilmesi gerekir.” şeklindeki ayrışık görüşlerine karşı),