Sayıştay 3. Dairesi 38375 Kararı -

Temyiz Karar Detayı

İletişim Bilgileri

• Kamu İdaresi:

• Yılı: 2007

• Daire: 3

• Dosya No: 38375

• Tutanak No: 39801

• Tutanak Tarihi: 16.12.2014

• Konu:

KARAR

Dosyada mevcut belgeler okunup incelendikten sonra gereği görüşüldü:

1621 sayılı ek ilamla; 1224 sayılı ilamın 5 inci maddesiyle; mülkiyeti belediyeye ait olan yerlerin işletme hakkı kiralamalarından doğan KDV’nin tahsil edilmemesi gerekçesiyle 27.628,56 TL’nin tazminine hükmedilmiş, 1503 sayılı ek ilam ile de hüküm tarihi olan 03.06.2010 tarihinden önce tahsil edilen 3.585,30 TL’sinin sorumluların uhdesinden kaldırılmasına, kalan 24.043,26 TL tutarındaki tazmin hükmünün Emlak Yönetimi Daire Başkanı Selçuk SAVCI, Hesap İşleri Daire Başkanı Erhan BEY ile Muhasebe Müdür Vekili Aydın GÜZHAN’ın uhdelerinde bırakılmasına karar verilmiştir.

Muhasebe Yetkilileri Erhan BEY ve Aydın GÜZHAN tarafından anılan ilam maddesine ilişkin olarak yapılan başvuru üzerine düzenlenen 08.05.2011 tarih ve 34921-34922 sayılı Temyiz Kurulu Kararlarında ilgililerin iddialarının kabul edilerek muhasebe yetkilisinin gelirin tarh ve tahakkuk aşamalarında sorumluluklarının olmayacağı gerekçesiyle karar bozulmuş olup, Temyiz Kurulunca alınan söz konusu bozma kararları da göz önünde bulundurularak konu incelenmiştir. Yapılan incelemede; 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun 62 inci maddesine dayanılarak hazırlanan Muhasebe Yetkilisi Adaylarının Eğitimi, Sertifika Verilmesi ile Muhasebe Yetkililerinin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik’in “Alacakların Tahsil Sorumluluğu” başlıklı 32 nci maddesinin 1 inci fıkrası uyarınca muhasebe yetkililerinin idarelerce ilgili kanunlarına göre tarh ve tahakkuk ettirilerek tahsil edilebilir hale gelmiş kamu gelir ve alacaklarının yükümlüleri ve sorumluları adına ilgili hesaplara kaydedilerek tahsil edilmesinden sorumlu oldukları anlaşıldığından 1224 sayılı ilamın 5 inci maddesinde mali sorumluluğuna hükmedilen Muhasebe Yetkilileri Erhan BEY ve Aydın GÜZHAN’ın beraetine, 24.043,26 TL’nin tek başına Emlak Yönetimi Daire Başkanı Selçuk SAVCI’dan 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun 71 inci maddesi gereğince işleyecek faizleri ile birlikte tazminen tahsiline karar verilmiştir.

Dilekçi dilekçesinde:

Yargıtay 13. Hukuk Dairesi'nin 27/02/2002 tarihli, 2002/13932 E.-2002/2014 K. sayılı ilamı özetinde "Kiracının vergi sorumlusu olabilmesi için, kiralayan ile kiracıların anlaşmaları, kira sözleşmesine bu doğrultuda bir hüküm koymaları ile mümkündür. Taraflar arasında düzenlenen kira sözleşmesinde katma değer vergisinin kiracı tarafından ödeneceğine dair bir hüküm bulunmamaktadır. Bu durumda katma değer vergisinden davacı/kiralayan sorumludur. Katma değer vergisi kira parasının içindedir." Denildiğini, (Ek-1,2 sayfa)

Ayrıca KDV konusunda, 2007 yılı hesapları ile ilgili Sayıştay 3.Dairesinin 1224 sayılı ilamının 5.maddesi ile ilgili Savcı Hayri YILDIRIM' ın görüşünde, anılan mahkeme kararına atıf yapılarak, tazmin hükmünün kaldırılması gerektiği bildirildiğini, (Ek-2, 2 sayfa)

İzmir Büyükşehir Belediye Başkanlığı Hesap İşleri Daire Başkanlığının 2009 yılı hesabının yargılamasında 783 sayılı ilam ile ilgili Savcı Eyüp KIZILKAYA' nın görüşünde de KDV tutarının tahsil edilen tutar içinde olduğu belirtilerek dosyanın Dairesine tedvini gerektiği bildirildiğini, (Ek-3)

KDV alınmadığı belirtilen kiracılar Fevzi VARDAR, Emir MADEN, İZKA Temizlik Geri Kazanım İnş.Tur.Tek.Ot.San. ve Tic.Ltd.Şti.'nin sözleşmeleri incelendiğinde, ayrıca KDV'nin belirtilmediği görülecektir. Bu nedenle Yargıtay daire kararı da dikkate alınarak KDV nin kira parasının içinde olduğu düşünüldüğünü, (Ek-4,3 sayfa)

Ekte yer alan tabloda takibe alınanlar olarak belirtilen alacaklar için (Ek-5)

1. 1847 icar nolu Emir MADEN den 12.02.2009 tarih ve 1047 sayılı icra takibi açılması yönünde düzenlenen olur üzerine Hukuk Müşavirliğince icra takibine başlanılmış (Ek-6), icra takibine itiraz üzerine, takip icra müdürlüğünce durdurulmuş, 25.12.2009 tarih ve 14724 saydı Hukuk Müşavirliğinin düzenlediği Olur ile Yargıtay 13. Hukuk Dairesi'nin 27/02/2002 tarihli, 2002/13932 E.-2002/2014 K. Sayılı kararı gerekçe gösterilerek, itirazın iptali davası açılmasından sarfınazar edildiğini,. (Ek-7)

2. 1849 icar nolu Fevzi VARDAR 'dan 10.02.2009 tarih ve 978 sayılı icra takibi açılması yönünde düzenlenen olur üzerine Hukuk Müşavirliğince icra takibine başlanılmış (Ek-8), icra takibine itiraz üzerine, takip icra müdürlüğünce durdurulmuş, 25.12.2009 tarih ve 14720 sayılı Hukuk Müşavirliğinin düzenlediği Olur ile Yargıtay 13. Hukuk Dairesi'nin 27/02/2002 tarihli, 2002/13932 E.-2002/2014 K. Sayılı kararı gerekçe gösterilerek, itirazın iptali davası açılmasından sarfınazar edilmiştir. (Ek-9) Kiracı tarafından açılan davada, İzmir 1.Vergi Mahkemesinin 2008/1845 Esas 2009/114 Karar sayılı ilamında Belediyenin ancak kanunla belediyenin tarh, tahakkuk ve tahsil yetkisine haiz olduğu vergilerin tahsiline yetkili olduğu, KDV'nin tarh, tahakkuk ve tahsiline yetkisi bulunmayan belediye tarafından vergi dairelerinin yetkisine giren bir alanda vergi salmasının mümkün bulunmadığını, (Ek-10) Anılan karar Danıştay 9.Dairesinin 2009/3360 Esas ve 2012/5256 Karar sayılı ilamı ile de onaylandığını, (Ek-11)

3. 2089 icar nolu İZKA Temizlik Geri Kazanım İnş.Tur.Tek.Ot.San. ve Tic.Ltd.Şti.'den 03.03.2009 tarih ve 1402 sayılı icra takibi açılması yönünde düzenlenen olur üzerine Hukuk Müşavirliğince icra takibine başlanılmış (Ek-12). Hukuk Müşavirliğinin 23.01.2013 tarih ve 1431 sayılı yazısında, ödeme emirlerinin adı geçen şirkete her türlü araştırmaya rağmen tebliğ edilemediği belirtildiğini, (Ek-13)

Kaldı ki belediye de Maliye Bakanlığı, İzmir Gelir İdaresi Başkanlığı vergi müfettişlerince kira gelirleri yönünden tam denetim yapıldığını, Denetimin konusu kira gelirlerinin gelir vergisi, katma değer vergisi, geçici vergi ve diğer mevzuat yönünden incelenmesidir. Kira gelirlerinin bazıları için gelir vergisi, K.D.V. ve geçici vergi yönünden kurumlar vergisi mükellefiyet tesis edilmesi hususunda rapor edilmiş ve resen mükellefiyet oluşturulduğunu, Mükellefiyet ve resen çıkartılan vergiler için belediyemizce ilgili mahkemeye itiraz davası açılmış İzmir l.nci Vergi Mahkemesi'nin 2012/179 Esas ve 2012/1087 Karar numarası ile verilen kararda belediyenin iktisadi işletme olmadığından dolayı bahsedilen ve çıkarılan vergilerin kaldırılmasına dair kararın mevcut olduğunu, (Ek-14, 2 sayfa)

Sayıştay Uzman Denetçisi Bülent GEÇGEL tarafından yazılan, Maliye ve Sigorta Yorumları Dergisinin Temmuz 2012 sayısında yayımlanan "Büfe, Kantin, Çay ocağı ve Kafeterya gibi yerlerin Kira Gelirlerinde KDV" başlıklı makalenin sonuç bölümünde; "'Büfe, kantin, kafeterya, çay ocağı ve benzeri yerlerin kiralama işlemleri gayrimenkulun kiralanması kapsamına girmekte olup, bunlardan iktisadi işletmeye ait olmayanlardan Katma Değer Vergisi Kanununun 17'nci maddesinin 4/d bendi uyarınca KDV alınmaması gerektiği" görüşü belirtildiğini, (Ek-15, 5 sayfa)

Yargıtay 13. Hukuk Dairesi'nin 27/02/2002 tarihli, 2002/13932 E.-2002/2014 K. Sayılı ilamı. Katma Değer Vergisi Kanununun 17'nci maddesinin 4/d bendi, kira sözleşmeleri, İzmir l.Vergi Mahkemesinin 2008/1845 Esas 2009/114 Karar sayılı ilamı, Danıştay 9.Dairesinin 2009/3360 Esas ve 2012/5256 Karar sayılı ilamı, İzmir l.nci Vergi Mahkemesi'nin 2012/179 Esas ve 2012/1087 Karar numarası ile verilen karar, Sayıştay Savcı ve Uzman görüşleri, dikkate alınarak, Belediyemiz iktisadi işletme olmadığından, kira sözleşmelerinde ayrıca KDV belirtilmediğinden tazmin hükmünün kaldırılması gerektiğini belirtmektedir.

Sayıştay savcılığının karşılamasında:

“İzmir Büyükşehir Belediyesi Hesap İşleri Dairesi Başkanlığının 2007 yılı hesabına ilişkin 3. Dairenin 25.12.2012 tarih ve 1921 sayılı Ek İlamın 1 inci maddesi Emlak Yönetimi Daire Başkanı (gelir gerçekleştirme görevlisi) S. Selçuk SAVCI tarafından temyiz edilmiştir.

İlamda, kiralama nedeniyle alınmayan KDV'den muhasebe yetkilisinin sorumlu olmayacağından beraatına hükmedilmiş, ilgili dilekçesinde ise kiralama işleminin KDV' ye tabi olmadığını belirtmiştir.

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar Daire kararında karşılanmış olup, konunun esası bakımından talebin yerinde olmadığı değerlendirilmektedir. Ancak, kiralama işlemlerini yürüten Emlak Yönetimi Daire Başkanı ve ihale sürecinde yer alanların tamamının sorumlulukları söz konusudur. Bu nedenle, söz konusu işlemlerden Emlak Yönetimi Daire Başkanının tek başına sorumlu tutulması yerine, söz konusu işleme ilişkin belgeleri düzenleyenler ile kiralama komisyonu üyeleri ve ihale yetkilisinin de sorumluluğa dahil edilmesi gerektiği düşünülmektedir. Bu nedenlerle, temyiz talebinin kabulü ile kararın bozularak Dairesine iadesi uygun olur.” Denilmiştir.

Rapor dosyası ve eki belgelerin incelenmesi neticesinde:

3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun “Kapsam” başlıklı 1’nci maddesinde aynen,

“Türkiye’de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisine tabidir:…

f) Gelir vergisi Kanununun 70.maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri

…” denilmek suretiyle, GVK’nın 70’inci maddesinde yer alan mal ve hakların kiralanması işlemlerinin Katma Değer Vergisi’ne tabi olduğu belirtilmiştir. 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 70’maddesinde ise;

“Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır:

1. Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir. ), maden suları, memba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı;

2. Voli mahalleri ve dalyanlar;

3. Gayrimenkullerin, ayrı olarak kiraya verilen, mütemmim cüzileri ve teferruatı ile bilumum tesisatı, demirbaş eşyası ve döşemeleri;

4. Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar;

5. (Değişik bent: 04/12/1985 - 3239/55 md. ) Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira beratının mucitleri veya kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır. ), alameti farika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar (Bu hakların kullanılması için gerekli malzeme ve teçhizat bedelleri de gayrimenkul sermaye iradı sayılır. );. . . . . . . . bu kanunun uygulanmasında gayrimenkul sermaye iradı addolunur. ” hükmü yer almaktadır.

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun istisnalara ilişkin 17/4-d maddesinde ise, vergiye tabi olarak sayılan işlemlerden bazılarına istisna getirilmiş ve iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri vergiden istisna tutulmuştur. Bu hükümler birlikte değerlendirildiğinde, arazi ve bina gibi gayrimenkullerin kiralanması ile işletme ve imtiyaz haklarının kiralanmasından doğan kazançların KDV’ye tabi olduğu, ancak KDV Kanunu’nun 17/4-d maddesi ile iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemlerinin vergiden istisna edildiği görülecektir. Bu durumda işletme ve imtiyaz haklarının kiralanmasından doğan kazançların KDV kanunu kapsamında olduğu açıktır.

Konuyla ilgili olarak 11 Seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin E bölümünde bu durum açıkça şu şekilde ifade edilmiştir:

“Katma Değer Vergisi Kanununun 1. maddesinin 3. fıkrasının (g) bendinde sayılan; genel bütçeye dahil idareler, katma bütçeye dahil idareler, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, dernek ve vakıflar ile her türlü mesleki kuruluşların kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetleri Katma Değer Vergisi Kanunu kapsamına girmediğinden vergiye tabi olmayacak, ancak Gelir Vergisi Kanununun 70. maddesi kapsamına giren diğer mal ve hakların kiralanması işlemleri ile bu kuruluşlarca gerçekleştirilen her türlü ithalat vergiye tabi olacaktır…”

Bu durumda “gayrimenkul kiralaması” dışında kalan “işletme hakkının kiralanması” gibi kamuya ait mal ve hakların kiralanması işlemleri yukarıda yer alan hükümler gereği Katma Değer Vergisine tabi olacaktır.

Maliye Bakanlığının konu ile ilgili olarak verdiği muktezada da bu husus açıkça ortaya konmuştur. 30.01.2004 tarih ve KDV.MUK.B.07.4.DEF.0.34.18.753 sayılı muktezada konu ayrıntılı bir biçimde açıklandıktan sonra sonuç kısmında aynen şu ifadeye yer verilmiştir:

“1- Devletin hüküm ve tasarrufundaki (iktisadi işletme mahiyetinde olmayan) gayrimenkullerin kiraya verilmesi halinde anılan Kanunun 17/4-d maddesi gereği katma değer vergisi hesaplanmayacaktır.

2. İktisadi işletmeye dahil olmasa da kiraya verilen gayrimenkul tek başına bir iktisadi işletme mahiyetinde ise, bu kiralama işlemi “gayrimenkul kiralaması” değil de “işletme hakkının kiraya verilmesi” (çay ocağı, spor tesisi, otopark, iskele, büfe vb gibi) olarak değerlendirileceğinden anılan Kanunun 1/3. f maddesine göre katma değer vergisine tabi olacaktır…”

Verilen muktezaların genel bir bağlayıcılığı olmasa da uygulamanın nasıl olacağı hakkında yol gösterici olduğu açıktır.

İzmir Büyükşehir Belediyesince yapılan kiralamaların dosyaları incelendiğinde otopark, akaryakıt istasyonu, WC, restoran, mezbaha, atık işletme tesisi, büfe, olarak işletilen yerlerin kiralamalarının işletme hakkının devri niteliğinde olduğu görülmektedir. Dolayısıyla bu kiralama işlemlerinden KDV tahsil edilmesi gerekmektedir.

Ayrıca dilekçi mahkeme kararları gönderse de; Anayasanın 160’ncı maddesinde;

“……..Vergi, benzeri mali yükümlülükler ve ödevler hakkında Danıştay ile Sayıştay kararlan arasındaki uyuşmazlıklarda Danıştay kararları esas alınır."

832 sayılı Sayıştay kanununun 65. maddesinde denetim sırasında suç teşkil eden bir fiile rastlandığı takdirde izlenecek yöntem belirtilirken ".. genel mahkemelerce verilen hükümler, Sayıştay'ın hesap ve işlemleri yönünden denetimine ve hükmüne engel değildir..." hükümleri yer almaktadır.

Buna göre, Anayasal bir kuruluş olan Sayıştay'ın Anayasa ve kendi Kanunundan kaynaklanan denetim ve yargılama yetkisini kullanması sonucu verilen Sayıştay ilamlarına, vergi konusunda Danıştay'ca verilen kararlar hariç idari ve genel mahkemelerce verilen kararlar bir engel teşkil etmemektedir.

Dilekçinin belirttiğinin aksine; savcılık temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususların Daire kararında karşılanmış olduğunu, konunun esası bakımından talebin yerinde olmadığını, ancak, kiralama işlemlerini yürüten Emlak Yönetimi Daire Başkanı ve ihale sürecinde yer alanların tamamının sorumlulukları söz konusu olacağı görüşünü bildirerek ilamın sorumluluk yönünden bozularak Daireye gönderilmesi gerektiğini belirtmiştir. Sorumluluk konusu Kurulumuzca ayrıntılı irdelenmiş olup bu konuda da yapılacak bir işlem olmadığı anlaşılmıştır.

Bu itibarla; dilekçi iddialarının reddedilerek 3.Daire tarafından 1621 sayılı Ek İlama ilişkin verilen tazmin hükmünün TASDİKİNE,

Karar verildiği 16.12.2014 tarih ve 39801 sayılı tutanakta yazılı olmakla işbu ilam tanzim kılındı.