Sayıştay 3. Dairesi 35777 Kararı -

Temyiz Karar Detayı

İletişim Bilgileri

• Kamu İdaresi:

• Yılı: 2008

• Daire: 3

• Dosya No: 35777

• Tutanak No: 36251

• Tutanak Tarihi: 05.02.2013

• Konu:

KARAR

Dosyada mevcut belgelerin okunup incelenmesinden sonra gereği görüşüldü:

1208 sayılı ilamın 1’inci maddesinde, Manisa Belediye Başkanlığının talebi üzerine, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 5035 sayılı Kanunun 9 uncu maddesiyle değişik 29 uncu maddesinde yer alan hüküm gerekçe gösterilmek suretiyle; indirimli KDV oranına tabi su satışları ile kreş hizmeti nedeniyle yüklenilen katma değer vergisinden yıl içinde indirilemeyen ve 2007 yılı için Bakanlar Kurulu Kararıyla 10.800.-TL olarak belirlenen miktarı aşan kısmın iade edildiği gerekçesiyle toplam 1.130.165,21 TL.’ye tazmin hükmolunmuş, sorumlular tarafından temyiz başvurusunda belirtilen gerekçeler ile yargılamanın idesi talebi üzerine Dairece yargılamanın iadesine gerek bulunmadığından yapılacak işlem olmadığına karar verilmiştir.

Dilekçi dilekçesinde, Mesir Vergi Dairesinin 6120013699 vergi numarasında kayıtlı mükellefi olan Manisa Belediye Başkanlığının, 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 29/2 nci maddesine göre yapılan indirimli orana tabi su satışları ve kreş hizmeti nedeniyle 2007 takvim yılı içinde yüklenilen ve yıl içinde indirilemeyen Katma Değer Vergisi Bakanlar Kurulu Kararı İle belirlenen 10.800-TL aşan kısmı olan 1.130.165,21.-TL 03/2008 dönemi katma değer vergisi beyannamesinde iade edilecek KDV olarak beyan ederek vergi borçlarına mahsup talebinde bulunduğunu, 16.05.2008 tarifeye 20080516100000001367 sayılı düzeltme fişi düzenlenerek 23/05/2008 tarih ve 2491, numaralı Muhasebe İşlem Fişi ile gerçekleştirildiğini, Ancak, Manisa Mesir Vergi Dairesi Müdürlüğünün 2008 yılı hesaplarının Sayıştay Denetçisi tarafından incelenmesi neticesinde 12.07.2010 tarih ve 2008-45-4-2302 kayıtlı sorgu kağıdı ile Belediye Başkanlığına yapılan iade işlemin 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun değişik 29 ncu maddesini gerekçe göstermek suretiyle su teslimleri ve kreş hizmetleri dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinden yıl içinde indirim yoluyla giderilemeyen 1.130.165,21.-TL miktarın belediye tüzel kişiliğine iade edilmesinin yasal olmadığı gerekçesi ile savunmaları istenilmiş olup sorgulamalara oldukça ayrıntılı bir şekilde yapılan işlemin Katma Değer Vergisinin konusuna girdiği ve Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığının bu konuda değişik vergi dairelerine yapılan işlemin Katma Değer Vergisinin konusuna girdiğine dair benzer görüşlerden örnekler gönderilmesine rağmen kabul görmediğini ve Sayıştay ilamında, 5393 sayılı Belediye Kanunun 14 üncü maddesinde, kullanma ve içme suyu temini ile kadın ve çocukların korunması için koruma evlerinin açılmasının belediyelerin görev ve sorumlulukları olarak belirtildiği, bu nedenle belediye tüzel kişiliğinin kuruluş amacına uygun olarak yaptığı su satışları ile kreş hizmetinin Katma Değer Vergisi kapsamında görülmesinin mümkün olmadığı, bu teslim ve hizmetlerin belediyeye ait veya tabi bir iktisadi işletme eliyle de yaptırılmadığından, su satışları ve kreş hizmetlerinin KDV kapsamında görülemez denilerek Sorgu kağıdına istinaden yapılan savunmalarına ek olarak konulan Vergi İnceleme Raporunda da "verginin konusu" yönünden değerlendirilmediği 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 1 inci maddesinin 3 üncü fıkrasının (g) bendinde belediyeler ile bunların teşkil ettikleri birliklerin kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetleri Katma Değer Vergisi Kanunu kapsamına girmediğinden vergiye tabi olamayacağı dolayısıyla indirimli orana tabi bir işlemden dolayı iade mümkün olamayacağı nedeniyle kabul edilmeyerek Hüküm Tarihi 27.01.2011 olan ve 27.05.2011 tarih ve 2008/1208 tarihli ilam kararı ile tazminine hüküm verildiğini,

Mesir Vergi Dairesinin 6120013699 vergi numarasında kayıtlı mükellefi olan Manisa Belediye Başkanlığının mükellefiyet kaydı araştırıldığında vergiye tabi olan ve olmayan tüm teslim ve hizmetlerin bu unvan ve vergi numarası üzerinden gerçekleştirdiği (su satışları, kreş hizmeti vb.)bu hizmetleri için ayrı bir iktisadi işletmesi bulunmaması nedeniyle 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 29/2. maddesine göre indirimli oranda KDV iadesi bu mükellefiyet üzerinden yapıldığını, Bilindiği üzere 3065 Sayılı KDV kanunun Verginin Konusunu Teşkil Eden İşlemler başlıklı 1 nci maddesinde vergiye tabi işlemler belirlenmiş aynı maddenin 3-g bölümünde " Genel ve katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birliklere, üniversitelere, dernek ve vakıflara, her türlü mesleki kuruluşlara ait veya tabi olan veyahut bunlar tarafından kurulan veya işletilen müesseseler ile döner sermayeli kuruluşların veya bunlara ait veya tabi diğer müesseselerin ticari, sinai,zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri" nin Katma Değer Vergisinin konusuna giren işlemlerden olduğu ve ilgili maddenin 5 nci bendinde ise "Bu faaliyetlerin kanunların veya resmî makamların gösterdiği gerek üzerine yapılması, bunları yapanların hukukî statü ve kişilikleri, Türk tabiiyetinde bulunup bulunmamaları, ikametgâh veya işyerlerinin yahut kanunî merkez veya iş merkezlerinin Türkiye'de olup olmaması işlemlerin mahiyetini değiştirmez ve vergilendirmeye mani teşkil etmez."denildiğini, Kanunun "Teslim" başlıklı 2 nci maddesinin 3 numaralı bendinde de "su, elektrik, gaz, ısıtma soğutma ve benzeri şekillerde dağıtımlarını mal teslimi" olarak değerlendirileceği belirtildiğini ayrıca 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun Mükellef başlıklı 8.inci maddesin 1/a bendinde ise "mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işlemleri yapanların mükellef olacağının belirtildiğini” Diğer taraftan 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 19/1 nci maddesin de ise "Diğer kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümleri bu vergi bakımından geçersizdir. Katma değer vergisine ilişkin istisna ve muafiyetler ancak bu Kanuna hüküm eklemek veya bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenlenir." Denildiğini,

Ayrıca; Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29 ncu maddesinin 2 nci fıkrasında "Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde aradaki fark sonraki dönemlere devrolunur ve iade edilmez. Şu kadar ki 28 inci madde uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan vergi, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin %51'i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan (5615 Sayılı Kanunun 13 üncü maddesiyle değişen ibare. Yürürlük:04.04.2007) işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödenir. Yıl içinde mahsuben iade edilemeyen vergi nakden iade edilir. Bakanlar Kurulu, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, iade hakkına kısmen veya tamamen ya da amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisi ile sınırlı olmak üzere kaldırmaya; Maliye Bakanlığı bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkilidir."hükmü bulunduğunu,

Öte yandan, Katma Değer Vergisi Kanunun 32 nci maddesinde " Bu kanunun 11.13.14.15 ile 17' nci maddesinin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirilir. Vergiye tabi işleminin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisi, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunur.

(5035sayılı kanunun 10 uncu maddesiyle eklenen fıkra. Yürürlülük: 2.1.2004) Maliye Bakanlığı katma değer vergisi iadesini, hak sahiplerinin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli daireler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin %51'i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan işletmelerden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsup suretiyle sınırlayabilir." Denildiğini,

Katma Değer Vergisi Kanunun 33. maddesinin 1 nci fıkrasında " Bu Kanuna göre indirim hakkı tanınan işlemlerle indirim hakkı tanınmayan işlemlerin bir arada yapılması halinde, fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisinin ancak indirim hakkı tanınan işlemlere isabet eden kısmı indirim konusu yapılır" denildiğini,

Manisa Belediye Başkanlığı; Vergi Dairesi Başkanlığına vermiş olduğu 18.02.2011 tarih ve 7212 sayılı özelge talep formu ile indirimli orana tabi su teslimlerinden kaynaklanan ve indirim yoluyla gideremediği 2008 takvim yılına ait olup 2009/11 döneminde beyan edilen katma değer vergisinin nakden veya mahsuben iadesinin mümkün olup olmadığı hakkında görüş talep etmiş olup, Manisa Vergi Dairesi Başkanlık Makamı da Mesir Vergi Dairesinin bu konuda ki talebini dikkate alarak 04.03.2011 tarih ve 645 sayılı yazı ile mükellefin talebi ve daha önce Mesir Vergi Dairesi Müdürlüğünce Manisa Belediye Başkanlığının 2007 yılına ait olup 03/2008 döneminde iade ve mahsup işlemi gerçekleştirilen ancak; Sayıştay Başkanlığınca önce sorgu nedeni olan ve daha sonra tazmin konusu olan işlemi de içine alacak şekilde Gelir İdaresi Başkanlığına görüşünü almak üzere ilettiğini, Gelir İdaresi Başkanlığınca Manisa Vergi Dairesi Başkanlığına gönderilen 28.07.2011 tarih ve B.07.1GİB.0.06.54-130-5401-3614-73380 sayılı yazıda Katma Değer Vergisi Kanununun Verginin konusunu teşkil eden işlemler başlıklı 1 nci maddesi, istisnaların sınırı başlıklı 19 ncu maddesi.Vergi indirimi başlıklı 29 ncu maddelerine atıfta bulunarak özetle "…… belediyelerin bedel karşılığı yapacağı su teslimleri Kanunun 1/3-g maddesi çerçevesinde KDV'ye tabi bulunmaktadır. Bu teslimin belediye bünyesinde bulunan bir iktisadi işletme veya belediyeye bağlı bir iktisadi işletme tarafından yapılmasının vergilendirmeye etkisi bulunmamaktadır.", aynı yazının son paragrafında ise "Bu çerçevede, Manisa Belediye Başkanlığı Tarafından su teslimi %8 oranında KDV'ye tabi olup,bu işlem nedeniyle yüklenilen ve teslimin gerçekleştiği dönemde indirilemeyen KDV'nin Kanunun 29/2 nci maddesi kapsamında yılı içinde mahsuben izleyen yıl içinde nakden veya mahsuben iadesi mümkün bulunmaktadır" denilerek Sayıştay ilamında tenkit konusu yapılan "Verginin Konusu" yönüyle değerlendirerek yapılan mahsup işlemin Katma Değer Vergisinin konusuna girdiğini ve Mesir Vergi Dairesince yapılan mahsup işlemin Katma Değer Vergisine uygun olduğu yönünde görüş verdiğini,

Mesir Vergi Dairesince yapılan iade yerinde olmakla birlikte, Sayıştay Denetçisinin "İktisadi işletmenin bulunmadığı" yönündeki gerekçesi ile ilgili olarak da somut olayda zımmî dahi olsa bir iktisadi işletme mevcut olduğunu, (Belediyelerce su bedellerinin takip ve tahsili Belediyeye bağlı Denizli Belediye Başkanlığı Mali Hizmetler Müdürlüğünce, Manisa Belediye Başkanlığı'nda Su ve Kanalizasyon Müdürlüğü tarafından takip ve tahsili yapılmaktadır.) Zira anılan belediyenin 01.01.1970 tarihinden itibaren vergi mükellefi ve 01.01.1985 yılından buyana da Katma Değer Vergisi Mükellefiyeti sürmekte olup vergi ödediğini, Belediyenin İktisadi işletmesinin olmaması sebebiyle K.D.V nin konusuna girmeyeceği düşüncesi iktisadi işletme aracılığı ile su teslimi yapan tüm belediyeleri iktisadi işletmelerini kapatmak suretiyle verginin dışına çıkaracaktır ki bu durum yasal ve teknik açıdan mümkün bulunmadığını, Yine Belediyelere su teslimleri nedeniyle yapılan vergi iadesinin esasen bütçe gideri olmadığını, (30.12.2006 Tarih 26392 Sayı 3.Mükerrer Nolu Resmi Gazetede yayımlanan Merkezi Yönetim Muhasebe Yönetmeliğinin 10. Bölüm 407-408-409. Maddelerinde bahsedildiği gibi bütçe gideri değildir.) Zira belediye kendisi tarafından daha önce alımları nedeniyle satıcılara ödediği ve satıcılar tarafından hazineye intikal ettirilen ancak indirim yoluyla gideremediği için kendi üzerinde bir yük olarak kalan verginin iadesini aldığını,

Ödevlinin 2006 Takvim yılında indirimli orandan teslim edilen su satışları ve kreş hizmetleri için yıl içinde indiremediği 1.147.147,03 YTL Katma Değer Vergisini Ekim/2007 döneminde vergi borçlarına mahsup talep ettiğini, Düzeltme işlemi 14.12.2007 tarihinde yapılarak vergi borçlarına mahsup işlemi gerçekleştirildiğini,

03.01.2007 tarih ve B.07,1 .GİB.4.45.80.02/193 yazı ile ilgili Belediyenin iade talebinin yerinde olup olmadığının ve yasal mevzuata uygun olup olmadığının Vergi Denetmeni vasıtasıyla incelettirilmesi için Manisa Vergi Dairesi Başkanlık Makamından inceleme talep edildiğini, İlgili dönem için Vergi Denetmeni Fazıl PEKEP tarafından düzenlenen 02.07.2008 tarih ve 2008/1078/52 Sayılı Basit Raporda vergi dairesince yapılan işlemin KDV kanunu ve tebliğ hükümlerindeki açıklamalar doğrultusunda yerine getirildiği, tenkit konusu hususların bulunmadığı belirtilerek gerçekleştirilen iade işleminin onaylandığını,

Otomasyonlu Vergi Daireleri İşlem Yönergesinde;

İnceleme Raporları ve Tutanaklar Üzerine Yapılacak İşlemler

Madde 74- Rapor ve Tutanaklar, Servis Şefi ve bölüm müdür yardımcısı tarafından incelenir, gerekli işlemlerin yapılması için ilgili memura verilir. İlgili Memurlar tarafından, raporlar ve tutanaklar üzerine yapılması gereken işlemler en geç 7 gün içinde, zaman aşımlı olanlar aynı günde tamamlanır ve tarhiyat işlemleri için diğer tarh işlemleri masasına verilir.

İnceleme Raporları ve Tutanaklar Üzerine Yapılacak Yazışma İşlemleri Madde

75- İnceleme yetkisine sahip elemanlarca hazırlanan raporlar veya tutanakların hiçbir değişikliğe tabi tutulmadan önerilen şekilde işleme konulması esastır.

Rapor ve tutanaklar üzerinde tereddüt olan durumlarda;

a) Maliye Müfettişi ve Yardımcıları, Hesap Uzmanı ve Yardımcıları ile Gelirler Kontrolörleri ve Stajyer Gelirler Kontrolörlerine ait rapor ve tutanaklar hakkında Bakanlıktan,

b) Vergi Denetmenlerince düzenlenen rapor ve tutanaklar hakkında defterdarlıktan veya Gelirler Bölge Müdürlüğünden,

c) Yeminli Mali Müşavirlerce düzenlenen raporlar hakkında Gelirler Genel Müdürlüğünden, defterdarlık aracılığıyla görüşleri sorulur. Alınan cevaba göre gerekli işlem yapılır. denildiğini,

Manisa Belediye Başkanlığına yapılan Katma Değer Vergisi iadesi, teslimleri KDV ye tabi olan bir mükellefe mevzuatın belirlediği esaslar dairesinde gerçekleştirilmiş olup kamu görevlisinin kanun ve ilgili mevzuat çerçevesinde kanuni görevini yaptığını, İddia edildiği üzere bir kamu zararı oluşmuş ise bu zarar kamu görevlisinin eylem veya işleminden dolayı değil, kamu görevlisinin Katma Değer Vergisi mevzuatı gereğince yaptığı işlem sonucunda ortaya çıkmış olup, herhangi biri illiyet bağı söz konusu olmadığını, Konu ile ilgili olarak daha önce Trabzon Vergi Dairesi Başkanlığının Kavaklı Belediye Başkanlığına vermiş olduğu özelge, Antalya Vergi Dairesi Başkanlığının îbradı Belediye Başkanlığına vermiş olduğu özelge, Balıkesir Vergi Dairesi Başkanlığının Erdek Belediye Başkanlığına vermiş olduğu özelgeler de ayrı bir iktisadi işletmesi olmayan bu belediyelerin yaptığı su teslimlerinin de K.D.V nin konusuna girdiği ve yapılacak mahsup işlemlerinin Katma Değer Vergisine uygun olduğu yönünde olduğunu,

Gelir İdaresi Başkanlığının konu ile ilgili olarak Manisa Belediye Başkanlığının talebi üzerine vermiş olduğu 28.07.2011 tarih ve 73380 sayılı özelge doğrultusunda Manisa Belediye Başkanlığına yapılan söz konusu iade işleminde yasal isabetsizlik bulunmadığını belirterek tazmin hükmünün kaldırılmasını talep etmektedir.

Sayıştay Başsavcılığı “Savunmalar ve ibraz edilen belgeler incelendiğinde bahse komu işlemlerde Katma Değer Vergisi ve Vergi Usul Kanununa aykırı bir yön bulunmadığı görülmektedir. Bu itibarla adı geçenin ortaya koyduğu bilgi ve belgelerin dikkate alınarak verilen tazmin hükmünün kaldırılmasının uygun olacağı” şeklinde görüş belirtmiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun;

"Verginin konusunu teşkil eden işlemler" başlıklı 1 inci maddesi 3/g bendinde;

Genel ve katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birliklere, üniversitelere, dernek ve vakıflara, her türlü mesleki kuruluşlara ait veya tabi olan veyahut bunlar tarafından kurulan veya işletilen müesseseler ile döner sermayeli kuruluşların veya bunlara ait veya tabi diğer müesseselerin ticari, sınai, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetlerinin KDV’ye tabi olduğu,

Aynı maddenin devamında, Bu faaliyetlerin kanunların veya resmi makamların gösterdiği gerek üzerine yapılması, bunları yapanların hukuki statü ve kişilikleri, Türk tabiyetinde bulunup bulunmamaları, ikametgah veya işyerlerinin yahut kanuni merkez veya iş merkezlerinin Türkiye'de olup olmamasının işlemlerin mahiyetini değiştirmeyeceği ve vergilendirmeye mani teşkil etmeyeceği,

19/1’inci maddesinde Diğer kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümlerinin bu vergi bakımından geçersiz olduğu, Katma değer vergisine ilişkin istisna ve muafiyetlerin ancak bu Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenleneceği,

29/2’nci maddesinde, Kanunun 28 inci maddesi uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan vergilerin, yılı içinde mahsuben, Yılı içinde mahsuben iade edilemeyen verginin ise izleyen yıl içinde talep edilmesi şartıyla nakden mahsuben iade edilebileceği hükme bağlanmıştır.

Belediyelerin bedel karşılığı yapacağı mal ve hizmet teslimleri 3065 sayılı kanunun 1/3-g maddesi çerçevesinde KDV’ye tabi bulunmaktadır. Bu teslimin belediye bünyesinde bulunan bir iktisadi işletme veya belediyeye bağlı bir iktisadi işletme tarafından yapılmasının vergilendirmeye etkisi bulunmamaktadır. Zira, belediyenin 01.01.1970 tarihinden itibaren vergi mükellefi ve 01.01.1985 yılından buyana da Katma Değer Vergisi Mükellefiyeti sürmekte olup vergi ödediği, zımmî dahi olsa bir iktisadi işletme mevcut olduğu anlaşılmaktadır. Belediye kendisi tarafından daha önce alımları nedeniyle satıcılara ödediği ve satıcılar tarafından hazineye intikal ettirilen vergiyi indirim yoluyla gideremediği takdirde, üzerinde bir yük olarak kalacaktır.

Bu çerçevede, Manisa Belediye Başkanlığının talebi üzerine, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 5035 sayılı Kanunun 9 uncu maddesiyle değişik 29 uncu maddesine göre; indirimli KDV oranına tabi su satışları ile kreş hizmeti nedeniyle yüklenilen katma değer vergisinden yıl içinde indirilemeyen ve 2007 yılı için Bakanlar Kurulu Kararıyla belirlenen miktarı aşan kısmın iadesi mümkün olduğundan, dilekçi iddialarının kabulü ile 1208 sayılı ilamın 1’inci maddesiyle toplam 1.130.165,21 TL.’ye ilişkin olarak verilen tazmin hükmünün KALDIRILMASINA,

Karar verildiği 05.02.2013 tarihli ve 36251 sayılı tutanakta yazılı olmakla işbu ilam tanzim kılındı.