Sayıştay 2. Dairesi 36584 Kararı -

Temyiz Karar Detayı

İletişim Bilgileri

• Kamu İdaresi:

• Yılı: 2009

• Daire: 2

• Dosya No: 36584

• Tutanak No: 38985

• Tutanak Tarihi: 13.05.2014

• Konu:

KARAR

Dosyada mevcut belgeler okunup incelendikten sonra gereği görüşüldü:

1. ) 644 sayılı İlam’ın 2. maddesi ile, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun Ek 13’üncü maddesi uyarınca yalnızca Maliye Bakanlığı personeline yapılan ek ödemenin İl Özel İdaresi Genel Sekreterine de ödenmesi nedeniyle 5.811.82. TL’ye tazmin hükmü verilmiştir.

Dilekçi dilekçesinde özetle, 01.08.2010 tarih ve 27659 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 6009 Sayılı “Gelir Vergisi Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun Geçici 8’inci maddesinde; “Konusu suç teşkil etmemek ve kesinleşmiş bir yargı kararına müstenit olmamak kaydıyla, bu Kanunun yayımı tarihine kadar, memur temsilcileri ile toplu iş sözleşmesi akdederek veya başka bir tasarrufta bulunarak belediye, Büyükşehir belediyesi ve il özel idaresinde çalışan kamu personeline her ne ad altında olursa olsun ek ödemede bulunmaları nedeniyle kamu görevlileri haklarında idarî veya malî yargılama ve takibat yapılamaz, başlatılanlar işlemden kaldırılır.” hükmü yer aldığını, Buna göre, “il özel idaresinde çalışan kamu personeline her ne ad altında olursa olsun ek ödemede bulunmaları nedeniyle kamu görevlileri haklarında idari veya mali yargılama ve takibat yapılamaz, başlatılanlar işlemden kaldırılır” hükmü doğrultusunda tazmin hükmünün kaldırılması gerektiğini,

5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanunu’nun 36’ncı maddesinin dördüncü fıkrasında yer alan “genel sekreterlik kadrosuna atananlar, Büyükşehir belediyesi bulunan illerde genel idari hizmetleri sınıfına dahil bakanlık genel müdürü, diğer illerde ise genel idare hizmetleri sınıfına dahil müstakil daire başkanı için ilgili mevzuatında öngörülen tüm haklardan aynen yararlanırlar.” hükmü yer aldığını,

Genel Sekreterlerin mali ve sosyal hakları atfen düzenlendiğini, 5302 sayılı Kanun’un 36’ncı maddesi, genel sekreterlerin mali ve sosyal haklarını tek tek saymadığını, başka bir kurum personelinin mali ve sosyal haklarına atıfta bulunmak suretiyle düzenlendiğini,

Kanun’un 36’ncı maddesi hükmü il özel idaresi genel sekreterinin mali ve sosyal haklarını başka bir kurum memuruna atfen düzenlerken;

a)-Genel idare hizmetleri sınıfından olma,

b)-Bakanlık genel müdürü veya müstakil daire başkanı olma,

c)-İlgili mevzuatında öngörülen tüm haklardan aynen yararlanma, olmak üzere üç temel koşul aradığını ve bunun dışında başka bir şart aramadığını;

5302 sayılı Kanun’un 36’ncı maddesinin dördüncü fıkrasında “bakanlık genel müdürü ve müstakil daire başkanı” ifade edilmesine rağmen, Yasa’nın “Tanımlar” başlığında da “bakanlık” tanımı yer almadığını,

Yerel yönetimler üzerinde ağırlıklı olarak idari vesayet yetkisinin İçişleri Bakanlığınca kullanılması ve il özel idaresinin başında vali olması nedeniyle “bakanlık” ifadesinden İçişleri Bakanlığının anlaşılarak emsal alınması gerektiğini ifade edenler olsa da, İçişleri Bakanlığında genel idare hizmetleri sınıfından genel müdür ve müstakil daire başkanı bulunmadığını, diğer taraftan il özel idarelerin İçişleri Bakanlığı dahil hiçbir bakanlığın taşra teşkilatı olmadığı gibi, idari ve mali özerkliğe sahip kamu tüzel kişiliği olan merkezi yönetimden ayrı bir yerel yönetim birimi olduğunu; belediye gibi yerel yönetimlerin ve dolayısıyla il özel idaresinin merkezi idare ile bağı Anayasa’nın 127. maddesinde düzenlenen idari vesayetle sınırlı olduğunu; yerel yönetim birimi olarak il özel idarelerinin, merkezi idarenin her bir bakanlığına aynı uzaklıkta ve yakınlıkta olduğunu;

5302 sayılı Kanun’un 36’ncı maddesinde yer alan “ilgili mevzuat” kavramı içinde sadece 657 sayılı Kanun ile sağlanan mali ve sosyal haklar yer almamakta, memurlara mali ve sosyal hak ile diğer hakları sağlayan bütün yasa ve düzenlemeler yer aldığını,

2802 sayılı Hakimler ve Savcılar Kanunu’nun 102’nci maddesi kıstas aylığı, en yüksek Devlet memuruna (başbakanlık müsteşarına) mali haklar kapsamında yapılmakta olan her türlü ödemeler toplamının brüt tutarı olarak tanımlamış olduğunu; 2802 sayılı Kanun’un 102’nci maddesindeki “her türlü ödeme” ifadesine dayanılarak başbakanlık Müsteşarına 657 sayılı Yasa ve diğer yasalarla sağlanan her türlü mali haklar esas alınarak belirtilen oranlar nispetinde hakim ve savcılara aylık ödendiğini,

5302 Kanun’un 36’ncı maddesinde yer alan “tüm haklar” kapsamında hangi yasayla olursa olsun bütün mali ve sosyal hakların bulunduğunu; memurların mali ve sosyal hakları yasayla düzenlendiğini ve bu yasanın mutlaka 657 sayılı Yasa ile düzenlenmesi gerekmediğini,

5302 sayılı Kanun’un 36’ncı maddesinde yer alan düzenleme karşısında il özel idaresi genel sekreterin mali ve sosyal hakları daha alt hukuk kurallarıyla sınırlandırılamayacağını; 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin Ek 3. Maddesi Uyarınca Yapılacak Ek Ödemeye İlişkin Bakanlar Kurulu Kararının, il özel idare genel sekreterinin ek ödemesiyle ilgili daraltıcı hüküm içeremeyeceğini; oysa, bahsi geçen Bakanlar Kurulu Kararında ek ödeme cetvelinin A-l/a-4 ve gruplarından il özel idare genel sekreterinin ek ödemeleri düzenlenmiş olup, 5302 sayılı Kanun’un 36’ncı maddesine aykırı olarak daraltıldığını,

5302 sayılı Kanun’un 36’ncı maddesi “ilgili mevzuatında öngörülen tüm haklardan aynen yararlanırlar.”denildiğini; yasa koyucunun amacı il özel idaresi genel sekreterlerine bakanlık genel müdürü ve müstakil daire başkanlarının sadece 657 sayılı Yasadan kaynaklanan mali ve sosyal haklarının ödenmesini kastetmiş olsaydı, bunu açıkça yazması gerektiğini; 5302 sayılı Kanun’un 36’ncı maddesinde “ilgili mevzuatında öngörülen tüm haklardan aynen yararlanırlar.” hükmünden amaçlananın en yüksek mali ve sosyal hakka sahip bakanlık genel müdürü ve müstakil daire başkanı olduğunu, en yüksek mali ve sosyal hak ise Maliye Bakanlığı olduğunu; çünkü personel hukukunun temel ilkelerinden birisinin de “lehte olanın uygulanması” kuralı olduğunu; diğer taraftan genel sekreterin özlük hakkı hesabında bakanlardan genel müdür ve müstakil daire başkanı görevinde bulunanlardan en düşük mali ve sosyal hakka sahip olanların emsal alınmasında ne kadar hukuki gerekçe var ise en yüksek olan mali ve sosyal hakkın emsal alınması için de onun kadar hukuki gerekçe mevcut olduğunu belirterek tazmin hükmünün kaldırılmasını talep etmiştir.

Başsavcılık karşılama yazısında; “Ortaya konulanlar Dairece verilen kararın gerekçelerini karşılamaktan uzaktır. Bu sebeple verilen tazmin hükmünün tasdikinin uygun olacağı düşünülmektedir.” denilmiştir.

5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanunu’nun “Norm Kadro Ve Personel İstihdamı” başlıklı 36. maddesinde; “Genel Sekreterlik kadrosuna atananlar, büyükşehir belediyesi bulunan illerde genel idare hizmetleri sınıfına dahil bakanlık genel müdürü, diğer illerde ise genel idare hizmetleri sınıfına dahil müstakil daire başkanı için ilgili mevzuatında öngörülen tüm haklardan aynen yararlanırlar; bunlar valinin teklifi ve İçişleri Bakanlığının onayı ile atanır.” hükmü yer almaktadır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’na 3418 sayılı Kanun’un 32. maddesi ile Ek 13. madde eklenmiş ve bu maddenin 4.fıkrası (a) bendi ile Maliye Bakanlığı personeline ek ödeme yapılması için yetki verilmiş ve verilen yetkiye istinaden de, “Maliye Bakanlığı Personeline Yapılacak Ek Ödemeye İlişkin Usul ve Esaslar” ile bu esaslara “ekli cetvellerde” gösterilen oranlarda Maliye Bakanlığı ile bağlı kuruluşlarının merkez ve taşra teşkilatı kadrolarında çalışan memurlar ile sözleşmeli personeline (bağlı kuruluşların kadro karşılığı sözleşmeli personeli hariç), 08.05.2007 tarihli Bakan oluruyla ek ödemede bulunulmasına ilişkin usul ve esaslar tespit edilmiştir.

Maliye Bakanlığı Personeline Yapılacak Ek Ödemeye İlişkin Usul ve Esasların, “Kapsam” başlıklı 2’nci maddesinde “Bu usul ve esaslar, Maliye Bakanlığı ile bağlı kuruluşlarının merkez ve taşra teşkilatı kadrolarında çalışan memurlar ile sözleşmeli personeli (bağlı kuruluşların kadro karşılığı sözleşmeli personeli hariç) kapsar.” denilmektedir. “Ek Ödeme Oran ve Miktarları” başlıklı 3’üncü maddesinde “Bu usul ve esaslar kapsamına giren personele en yüksek Devlet memuru aylığının (ek gösterge dahil) ekli cetvellerde yer alan oranların uygulanması suretiyle hesaplanan miktarlarda ek ödeme yapılır.” denilmiş olup, ekli 1 Sayılı Cetvelin 2’nci sırasında “Müsteşar Yardımcısı, Kurul Başkanı, Genel Müdür, Strateji Geliştirme Başkanı, Maliye Yüksek Eğitim Merkezi Başkanı için %195” oranında ek tazminat öngörülmüştür. Bu esaslar, Yürürlük başlıklı 6’ncı maddedeki “Bu usul ve esaslar 15.05.2007 tarihinde yürürlüğe girer.” hükmü ile son bulmuştur.

5302 sayılı Kanun’un 36 ncı maddesinde belirtilen “ilgili mevzuat” ve “haklar” ibarelerinden; üstlenilen görevin özelliği ve hizmet gereği gibi farklı nedenlerle ödemeler öngören mevzuat hükümleri değil, görev yaptığı kurum ne olursa olsun, “genel idare hizmetleri sınıfına dâhil bakanlık genel müdürleri” ve “genel idare hizmetleri sınıfına dâhil bakanlık müstakil daire başkanları” için istisnasız aynı miktar ve oranda mali hakların (aylık, ek gösterge, taban aylığı, kıdem aylığı, iş güçlüğü zammı, temininde güçlük zammı, makam tazminatı, özel hizmet tazminatı, görev tazminatı, denge tazminatı) ödenmesini düzenleyen 657 sayılı Devlet Memurları Kanunu ve 4505 sayılı Temsil Tazminatı Ödenmesi Hakkında Kanun ile 375 ve 631 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameler olarak anlaşılması gerekmektedir.

Bunun dışında hizmetin gereği ve özelliği gibi nedenlerle, Bakanlıklara göre farklılık arz eden ve bir kısmında hiç ödenmeyen; ek ödeme, fon, ikramiye, teşvik ikramiyesi, döner sermaye ve katkı payı gibi ödemeleri öngören özel nitelikteki mevzuatı, 5302 sayılı Kanunun 36 ncı maddesindeki “ilgili mevzuat” ve “haklar” kapsamında yorumlayıp, il özel idare genel sekreterlerine, genel sekreter yardımcılarına ve daire başkanlarına da kıyasen uygulamanın hiçbir yasal dayanağı bulunmamaktadır.

Bu durum, Sayıştay Dairelerinin ilamları üzerine Mahalli İdareler Genel Müdürlüğü 07.05.2009 tarihli 2009/41 sayılı genelgesi ile teyit edilerek, il özel idarelerince buna göre uygulama yapılması istenilmiştir.

Dilekçi, ayrıca İlam’ın 2. maddesinde yer alan tazmin hükmünün 6009 sayılı kanunun Geçici 8. maddesi kapsamında değerlendirilerek tazmin hükmünün kaldırılmasını istemekte ise de; 6009 sayılı Kanun’un Geçici 8. maddesinde, memur temsilcileri ile toplu iş sözleşmesi akdederek veya başka bir tasarrufta bulunarak belediye, büyükşehir belediyesi ve il özel idaresinde çalışan kamu personeline her ne ad altında olursa olsun ek ödemede bulunmaları nedeniyle kamu görevlileri haklarında idari veya mali yargılama ve takibat yapılamayacağı hükmü, herhangi bir mevzuatla öngörülmemiş olan, toplu sözleşme ile ya da idari bir tasarrufla mahalli idarelerin bütün personeli için çalışanların koşullarını iyileştirici nitelikte genel olarak bütün çalışanlar için yapılan ek ödemelerle ilgili olup, yukarıda belirtilen sebeplerle İl Özel İdaresi Genel Sekreterine 5302 sayılı Kanun hükümlerine aykırı olarak ödenen ek ödemeyi bu kanun kapsamında değerlendirmek mümkün değildir.

Bu itibarla, dilekçi iddialarının reddedilerek 644 sayılı İlam’ın 2. maddesi ile verilen tazmin hükmünün TASDİKİNE,

2. ) 644 sayılı İlam’ın 3. maddesi ile, İl Özel İdare Encümeni toplantıları karşılığında vali ve vali yardımcılarına ödenen encümen ödeneklerinden gelir vergisi kesilmemesi nedeniyle 5.574,32 . TL’ye tazmin hükmü verilmiştir.

Dilekçi dilekçesinde özetle, Mülki İdare Amiri Hizmetleri Sınıfında Bulunan İçişleri Bakanlığı Personeline Yapılacak Ek Ödemeye İlişkin Usul ve Esasların” 4. maddesine göre Ek ödemenin, damga vergisi hariç herhangi bir vergi ve kesintiye tabi tutulmayacağını; taşrada görev yapan mülki idare amirlerine verilen özel idare ödeneklerinin, merkezde görev yapan mülki idare amirlerine, özel idare görevi yapmadıkları halde maaşlarına eklenerek ödendiğini; taşra görevi yapan mülki idare amirlerinin de bu ödeneği, görevde olmadıkları süreler içerisinde özel idare ödeneği olarak özel idareden değil, ek ödeme olarak genel bütçeden almakta olduklarını; Kaymakamlara ve Vali Yardımcılarına verilen ek ödeneklerden gelir vergisi kesilmeyeceğine dair 5540 sayılı Kanun’un açık olduğunu;

Bu konuyla ilgili İçişleri Bakanlığı Mahalli İdareler Genel Müdürlüğünün 20.12.2006 tarih ve 14914 sayılı yazısında;

“İçişleri Bakanlığı Personel Genel Müdürlüğünden ve bazı valiliklerden intikal eden yazılarda; İl Özel İdaresi Kanununun 63 üncü maddesi uyarınca vali yardımcıları ve kaymakamlara il özel idaresi bütçesinden yapılacak ödemelerden damga vergisi dışında vergi kesintisi yapılıp yapılmayacağı hususunda görüş sorulmaktadır.

Bilindiği gibi 5302 Sayılı İl Özel İdaresi Kanununun 63 üncü maddesi ‘görev ve ek ödenek’ başlığını taşımaktadır. 5540 Sayılı Kanunla il özel idaresinden ek ödenek almayan mülki idare amirlerine sağlanan hak, esas itibariyle bir ek ödenek biçiminde düzenlenmiştir. Dolayısıyla, 5540 Sayılı Kanunun ek 5 inci maddesinin uygulanması çerçevesinde Bakanlığımız ve Maliye Bakanlığı tarafından mutabık kalınarak hazırlanan Mülki İdare Amirliği Hizmetleri Sınıfında bulunan İçişleri Bakanlığı personeline yapılacak Ek Ödemeye ilişkin Usul ve Esaslar ile merkez ve taşra teşkilatında eş değer görevleri yapan aynı memuriyet kıdemindeki mülki idare amirlerinin aylıklarının eşitlenmesi amaçlanmış olup bu ödemede damga vergisi dışında bir kesinti yapılmamaktadır.

Bu çerçevede 5540 Sayılı Kanunla sağlanan ek ödemelerde temel olarak, 5302 Sayılı İl özel İdaresi Kanununun 63 üncü maddesi kapsamında yapılan ödemeler, dikkate alınarak taşrada görev yapan vali, vali yardımcıları ve kaymakamlar için bu oranlar söz konusu Ödemeler kadar eksiltilerek belirlenmiştir.

Nitekim, 5540 Sayılı Kanunun ek 5 inci maddesinde yer alan ‘... 5302 Sayılı İl özel İdaresi Kanununun 28 ve 63 üncü maddelerine göre ödeme yapılanlar ile diğer mevzuata göre ilave ödemeden yararlananlara emsal unvanlara göre belirlenen oranlarının altında ek ödeme tespit edilebilir....’ hükmü de bu doğrultudadır.

Bu durumda, taşra personeline 5302 Sayılı İl Özel İdaresi Kanuna göre yapılan ödemelerin de, 5540 sayılı Kanunun ek 5 inci maddesi kapsamında bir ek ödeme olarak kabulü ile damga vergisi dışında bir kesintiye tabi tutulmaması gerekmektedir.” denildiğini;

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun, genel bir kanun olduğunu; 5540 sayılı Kanun’un ise hem özel, hem de daha sonra çıkartılmış bir kanun olduğunu; 5540 sayılı Kanuna aykırı olan eski ve genel kanun hükümlerinin uygulanamayacağının genel hukuk kuralı olduğunu;

Ayrıca T.C. Danıştay Dördüncü Dairesinin 2007/5848 Esas ve 2008/5019 nolu kararında; “5540 Sayılı Dahiliye Memurları Kanunu, İl İdaresi Kanunu. İçişleri Bakanlığı Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun ve Devlet Memurları Kanununda değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 1.maddesi ile 9.6.1930 tarihli ve 1700 sayılı Dahiliye Memurları Kanununa eklenen “Ek Ödeme” başlıklı ek 5. Maddede, bu ödemenin yapılacağı kamu görevlileri sayılıp, ödemenin üst sınırı belirlenmiş ve ödemeye ilişkin kriterlere yer verilip, oranı belirleme yetkisine ilişkin usul belirlenmiş, bu ödemeden damga vergisi hariç herhangi bir vergi kesintisi yapılamayacağı ifade edilmiştir. 5.7.2007 tarih ve 26219 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 5540 sayılı Yasa ile tanımlanan ek ödeme ve bu ödemeye uygulanacak vergi istisnasının sadece bu Yasa ile yapılan ödemeleri değil, Yasanın yürürlüğe konuluş amacı da dikkate alındığında mülki idare amirlerine diğer kanunlar uyarınca, bu kapsamda 5302 sayılı Yasa ile yapılan ek ödemeler için de uygulanmasının amaçlandığı anlaşılmaktadır.

Buna göre 5540 sayılı Kanunun Ek 5.maddesi ile İçişleri Bakanlığı merkez ve taşra teşkilatında eş değer görevleri yapan aynı memuriyet kıdemindeki mülki idare amirlerinin aylıklarının eşitlenmesi amaçlandığından, mülki idare amirliği hizmetleri sınıfında bulunanlara yapılan ek ödemelere de vergi istisnası uygulanacağı açıktır.” denildiğini; 5302 sayılı Kanun’un Geçici 4. maddesinin gelir vergisi kesintisi nedeniyle çıkartılan borçları işaret ettiğini belirterek tazmin hükmünün kaldırılmasını talep etmiştir.

Başsavcılık karşılama yazısında; “Konu Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kuruluna da intikal ettirilmiş olup, belirtilen ödemeler üzerinden gelir vergisi kesilmesinin zorunlu olduğu yönünde hüküm verilmiştir. Ortaya konulanlar Daire kararının gerekçelerini karşılamaktan uzaktır. Bu sebeple verilen tazmin hükmünün tasdikine karar verilmesinin uygun olacağı mütalâa olunmaktadır.” denilmiştir.

5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanununun; Encümen üyelerine verilecek ödenek başlıklı 28. maddesinde;

“Encümen başkanına 14000, üyelerine 12000 gösterge rakamının Devlet memurları için belirlenen aylık katsayı ile çarpımı sonucu bulunacak miktarda aylık brüt ödenek verilir. Encümenin memur üyelerine encümen üyeleri için belirlenen gösterge rakamının yarısı ödenir.” denilmektedir.

Görev ve Ek Ödenek başlıklı 63. maddesinde de;

Vali Yardımcıları ve Kaymakamlar, valinin verdiği il özel idaresinin görevlerini yapmakla yükümlü ve bu görevlerin yapılmasından valiye karşı sorumludur. Vali Yardımcılarına ve Kaymakamlara yaptıkları görevler karşılığında 12000 gösterge rakamının Devlet memurlarına uygulanan aylık katsayısıyla çarpımı sonucu bulunacak miktarda aylık ödenek verileceği, düzenlenmiştir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesinde ise “Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez……..” denilmektedir.

Anılan Kanun’un 94. maddesinin birinci fıkrasında, maddede bentler halinde sayılan ödemeleri nakden veya hesaben yapanların, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları belirtilmekte ve bu maddenin 1 numaralı bendinde “Hizmet erbabına ödenen ücretler ile, 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalanan hariç), 103. ve 104. maddelere göre” vergi tevkifatı yapılacağı hükmü yer almaktadır.

Yukarıdaki hükümlerden anlaşılacağı üzere, 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanunu’nun 28 ve 63 üncü maddelerine göre, Encümen Başkanı, Encümen üyeleri, Vali Yardımcıları ve Kaymakamlara yapılan ödemenin, Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesinde belirtilen kazançlar kapsamında bir ücret ödemesi olduğu tartışmasızdır. Çünkü; Gelir Vergisi Kanunu’nun “Ücretin Tarifi” başlıklı 61 inci maddesinde, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler ücret olarak tanımlanmış ve bu şekilde bir iş ilişkisi bulunan personele işveren tarafından yapılan ödemenin adının (ödenek, tazminat, kasa tazminatı tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması) o ödemenin ücret olma mahiyetini değiştirmeyeceği açıkça ifade edilmiştir. Dolayısıyla, 5302 sayılı Kanun kapsamında encümen başkanı (Vali), encümen üyeleri, vali yardımcıları ve kaymakamlara verilen ödenek ve ek ödenek, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu anlamında bir ücret ödemesi olduğundan yukarıda sayılan personele yapılan ödemelerden gelir vergisi kesintisinin yapılması gerekmektedir.

Ayrıca, 5540 sayılı Kanun’un 1.maddesi ile 9.6.1930 tarihli ve 1700 sayılı Dâhiliye Memurları Kanununa eklenen Ek Ödeme başlıklı Ek 5. maddesinde;

İçişleri Bakanlığı merkez ve taşra teşkilâtında Mülkî İdare Amirliği Hizmetleri Sınıfında bulunan personele, en yüksek Devlet memuru aylığının (ek gösterge dahil) % 200’ünü geçmemek üzere ek ödeme yapılabilir. Ek ödemenin oranı ile esas ve usulleri; personelin görev mahalli, çalışma şartları, unvanı, görevi, aylık derecesi gibi kriterler dikkate alınarak Maliye Bakanlığının uygun görüşü üzerine İçişleri Bakanı tarafından belirlenir. 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanununun 28 ve 63 üncü maddelerine göre ödeme yapılanlar ile diğer mevzuata göre ilave ödemeden yararlananlara emsali unvanlara göre belirlenen oranların altında ek ödeme oranları tespit edilebilir veya hiç belirleme yapılmayabilir. Ek ödemenin hak kazanılmasında ve ödenmesinde 657 sayılı Devlet Memurları Kanununun aylıklara ilişkin hükümleri uygulanır ve bu ödemeden damga vergisi hariç herhangi bir vergi ve kesinti yapılmayacağı, hükme bağlanmıştır.

Söz konusu düzenlemeden anlaşılacağı üzere, encümen başkanı (Vali), encümen üyeleri, vali yardımcıları ve kaymakamlara, iki ayrı yasaya dayanılarak ek ödemede bulunulmaktadır. Bu ödemelerden biri, 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanununun 28 ve 63 üncü maddelerine göre yapılan ek ödeme, diğeri ise 1700 sayılı Kanun’un ek 5 inci maddesine istinaden yapılan ek ödemedir. 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanununun 28 ve 63 üncü maddelerine göre yapılan ödemeler özel idare bütçesinden karşılanırken, 1700 sayılı Kanun’un ek 5 inci maddesine istinaden yapılan ödemeler genel bütçeden karşılanmaktadır. Buna göre, yapılan ödemelerin dayanakları farklı olduğundan ve hukukun genel prensiplerine göre istisnai hükümlerin dar yorumlanması gerektiğinden, 1700 sayılı Kanun’un ek 5 inci maddesinde yer alan istisna hükmü sadece bu madde kapsamında verilen ek ödemeleri kapsamaktadır. Ayrıca, vergi hukukunda kanunilik ilkesi geçerli olduğundan ve kıyas yasağı bulunduğundan, 1700 sayılı Kanun’un ek 5 inci maddesinde yer alan istisna hükmünün, 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanununun 28 ve 63 üncü maddelerine göre ödenmekte olan ödeneklere de teşmili yasal olarak mümkün değildir.

Ayrıca, 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanunu’na 5917 sayılı Kanun’un 36. maddesi ile eklenen Geçici 4. Madde hükmü, 5302 sayılı Kanun’un 28. ve 63. maddeleri gereği yapılacak ödemelerin aslı ile ilgili olup bu ödemelerden yapılacak kesintileri kapsamamaktadır.

Dilekçi bu ödemelerden gelir vergisi kesintisi yapılmayacağına ilişkin Danıştay 4. Dairesi Kararının göz önünde bulundurularak tazmin hükmünün kaldırılmasının gerektiğini iddia etmişse de, yukarıda açıkladığımız üzere, mülki idare amirlerine yapılan ödemenin, Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesinde belirtilen kazançlar kapsamında bir ücret ödemesi olması ve bu ödemelerden vergi kesintisi yapılmayacağına dair bir yasal hükmün bulunmaması ve özel kanunda brüt ödeneceğine dair hüküm bulunması karşısında, bu savunmanın kabulü mümkün değildir. Ayrıca, bu konuyla ilgili olarak Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun 2010/290 Esas ve 2011/240 No’lu kararı ile il özel idaresi ödeneklerinden gelir vergisi kesintisi yapılacağı yönünde karar vermiştir.

Bu itibarla, dilekçi iddialarının reddedilerek 644 sayılı İlam’ın 3. maddesi ile verilen tazmin hükmünün TASDİKİNE,

3. ) 644 sayılı İlam’ın 4. maddesi ile, Karabük İl Özel İdaresince 2009 yılı boyunca boş kadrolara ait çeşitli görevlere kurum içinden vekalet ettirilen memurlara vekalet aylığı ödenmesi nedeniyle 2.086,99 . TL’ye tazmin hükmü verilmiştir.

Dilekçi dilekçesinde özetle, 657 sayılı Devlet Memurları Kanununun 86 ncı maddesinde, memurların kanuni izin, geçici görev, disiplin cezası uygulaması veya görevden uzaklaştırma nedenleriyle işlerinden geçici olarak ayrılmaları halinde yerlerine kurum içinden veya diğer kurumlardan veya açıktan vekil atanabileceğinin hükme bağlandığını; vekaleten yürütülen görevlerin il özel idare memurlarının sorumluluğunda bizzat yapılmakta ve takip edilmekte olduğunu; bir görevin vekaleten yürütülmesinde bütün görev, yetki ve sorumlulukların vekalet eden kişi tarafından yerine getirildiğini; bu itibarla sözü edilen özel idare memurlarının, vekaleten yürüttüğü bu görevleri için de hukuken sorumlu tutulduğunu;

657 sayılı Devlet Memurları Kanunu’nun 86. maddesinde, “Bir görevin memurlar eliyle yürütülmesi halinde aylıksız vekalet esastır.” denildiğini, yine anılan maddenin devamında; “Yukarıda sayılan haller dışında, boş kadrolara ait görevler lüzum görüldüğü takdirde memurlara ücretsiz olarak vekaleten gördürülebilir.” denildiğini; yasa metninde, “esastır” , “gördürülebilir” denilmek suretiyle kesin bir düzenleme yapılmadığını, ancak İdareye takdir yetkisi verildiğini; madde metni dikkatle incelendiğinde, takdir yetkisinin, vekalet ücretinin verilip-verilmeyeceğini de kapsadığının anlaşılmakta olduğunu;

657 Sayılı Kanunda “Bir görevin memurlar eliyle vekaleten yürütülmesi halinde aylıksız vekalet asıldır.” tek cümleli bir paragraf olup, bu cümleden önce ya da sonra, istisnaların neler olduğunu ifade eden bir cümle bulunmadığını; Sayıştay İlamında belirtildiği şekliyle “esastır” denilmesine “istisnalar dışında bu geçerlidir” biçiminde anlam verilebilmesi için istisnaların neler olduğunun, bu cümleden önce ya da sonra sayılarak belirtilmesi gerektiğini; Zira Anayasa’nın 18. maddesi çerçevesinde asli görevin dışında, ayrı bir sorumluluk, risk ve çabayı gerektiren vekalet görevi nedeniyle bu görevi fiilen yürüten memura ücret verilmesi gerektiğini ve vekalet görevi verilen memurların, bu görevleri fiilen yürüttüklerini;

Yine, 657 Sayılı Kanun’un 86. maddesinde; “Bu Kanuna tabi kurumlarda, mali, nakdi ve ayni sorumluluğu bulunan saymanlık kadrolarının boşalması halinde bu kadrolara işe başladıkları tarihten itibaren vekalet aylığı verilmek suretiyle memurlar arasından atama yapılabilir.” denildiğini;

Karabük İl Özel İdaresinde vekalet ücreti alan, İsmail AYDIN’ın aynı zamanda “muhasebe yetkilisi”, Mehmet YALTIRIK ve Osman AYAN’ın “gerçekleştirme görevlisi” olarak görev yaptığını; 657 Sayılı Kanunun 86. maddesinin “saymanlık” ile ilgili son fıkrasının, mali, nakdi ve ayni sorumluluk üstelenen, Karabük İl Özel idaresi personelinin vekalet ücreti almasını da bu kapsamda değerlendirmenin, Kanunun ruhuna ve amacına daha uygun bir değerlendirme olacağını;

Anayasa’nın 18. maddesinde; “Hiç kimse zorla çalıştırılamaz. Angarya yasaktır” hükmünün yer aldığını; Anayasa’nın anılan hükmüne istinaden vekalet görevi çerçevesinde görev verilenlere ücret verilmesiyle ilgili çeşitli mahkeme kararlarının bulunduğunu; Bu bakımdan, vekalet görevi verilen, asılda bulunan şartlara haiz memur personele, fiilen yürüttükleri görevler için, 657 Sayılı Kanunun 86. maddesine göre yapılan vekalet ücreti ödemelerinin mevzuata uygun olduğunu belirterek tazmin hükmünün kaldırılmasını talep etmiştir.

Başsavcılık karşılama yazısında; “Adı geçen dilekçesinde dördüncü maddeye ilişkin olarak, özel idarede görevli 5 memura vekâlet aylığı ödenmesinin mevzuatına uygun bulunduğunu, bu ödemeler nedeniyle bir kamu zararı ortaya çıkmadığını, ayrıca dilekçeye ekli Temyiz Kurulu Kararı ile iki ayrı idare mahkemesi kararının da bunu teyit ettiğini belirterek verilen tazmin hükmünün kaldırılmasını talep etmektedir.

Ortaya konulanlar karşısında verilen tazmin hükmünün kaldırılmasına karar verilmesinin uygun olacağı düşünülmektedir.” denilmiştir.

657 sayılı Devlet Memurları Kanunu’nun “Vekalet Görevi ve Aylık Verilmesinin Şartları” başlıklı 86. maddesinde;

“Memurların kanuni izin, geçici görev, disiplin cezası uygulaması veya görevden uzaklaştırma nedenleriyle işlerinden geçici olarak ayrılmaları halinde yerlerine kurum içinden veya diğer kurumlardan veya açıktan vekil atanabilir.

Bir görevin memurlar eliyle vekaleten yürütülmesi halinde aylıksız vekalet asıldır.

Ancak, ilkokul öğretmenliği (Yaz tatili hariç), tabiplik, diş tabipliği, eczacılık, köy ve beldelerdeki ebelik ve hemşirelik, mühendis ve mimarlık, veterinerlik, köy ve kasaba imamlığına ait boş kadrolara Maliye Bakanlığının izni (mahallî idarelerde izin şartı aranmaz) ile, açıktan vekil atanabilir.

Aynı kurumdan birinci fıkrada sayılan ayrılmalar dolayısıyla atanan vekil memurlara vekalet görevinin 3 aydan fazla devam eden süresi için, kurum dışından veya açıktan atananlarla kurum içinden ilkokul öğretmenliğine atanan öğretmenler ile veznedarlık görevine atananlara göreve başladıkları tarihten itibaren vekalet aylığı ödenir.

Bu Kanuna tabi kurumlarda çalışan veteriner hekim veya hayvan sağlık memurları, veteriner hekim veya hayvan sağlık memuru bulunmayan belediyelerin veterinerlik veya hayvan sağlık memurluğu hizmetlerini ifa etmek üzere bu hizmetlerle ilgili kadrolara vekalet aylığı verilmek suretiyle atanabilirler.

Yukarıda sayılan haller dışında, boş kadrolara ait görevler lüzum görüldüğü takdirde memurlara ücretsiz olarak vekaleten gördürülebilir.

Bu Kanuna tabi kurumlarda, mali, nakdi ve ayni sorumluluğu bulunan saymanlık kadrolarının boşalması halinde bu kadrolara işe başladıkları tarihten itibaren vekalet aylığı verilmek suretiyle memurlar arasından atama yapılabilir.” denilmektedir.

Buna göre, 657 sayılı Kanun’un değişik 86. maddesinin ikinci bendinde, bir görevin memurlar eliyle vekaleten yürütülmesi halinde aylıksız vekaletin asıl olduğu belirtilmek suretiyle, bir göreve vekalet ettirilmeleri halinde memurlara vekalet aylığı ödenmemesi ilke olarak kabul edilmiştir. Aynı maddenin altıncı bendinde, boş kadrolara ilişkin görevlerin gerek görüldüğünde memurlara ücretsiz olarak vekaleten gördürülebileceği belirtilmek suretiyle de, yukarıda belirtilen ilke, bu kez boş kadrolar için de yinelenmiştir.

Bu kuralın istisnalarına, anılan maddenin beşinci ve yedinci bentlerinde yer verilmiş olup, söz konusu maddenin beşinci bendinde, bu Yasaya tabi kurumlarda çalışan veteriner hekim ya da hayvan sağlık memurlarının, veteriner hekim ya da hayvan sağlık memuru bulunmayan belediyelerin veterinerlik ya da hayvan sağlık memurluğu hizmetlerini görmek üzere bu hizmetlerle ilgili kadrolara vekalet aylığı verilmek suretiyle atanabilecekleri hükme bağlanmıştır. Bu hükümde, 657 sayılı Yasaya tabi veteriner hekim ve hayvan sağlık memurlarının; belediyelerdeki aynı unvanlı boş kadrolara vekalet etmeleri halinde vekalet aylığı alacakları belirtilmiştir.

Öte yandan yine aynı maddenin yedinci bendinde, bu Yasaya tabi kurumlarda mali, nakdi ve ayni sorumluluğu bulunan saymanlık kadrolarının boşalması halinde bu kadrolara işe başladıkları tarihten itibaren vekalet aylığı verilmek suretiyle memurlar arasından atama yapılabileceği hükme bağlanmıştır ki, bu hükümden de, boş olan saymanlık kadrolarına vekalet ettirilen memurlara vekalet aylığı verilmesinin gerektiği anlaşılmaktadır. Bir başka deyişle mali, nakdi ve ayni sorumluluğu olan sayman kadrolarının boşalması halinde, vekalet aylığı verilmek suretiyle memurlar arasından bu kadrolara vekaleten atama yapılabilecektir. Her ne kadar anılan maddenin dördüncü bendinde, aynı kurumdan birinci fıkrada sayılan ayrılmalar dolayısıyla atanan vekil memurlara vekalet görevinin 3 aydan fazla devam eden süresi için kurum dışından ya da açıktan atananlarla kurum içinden ilkokul öğretmenliğine atanan öğretmenler ve veznedarlık görevine atananlara göreve başladıkları tarihten itibaren vekalet aylığı ödeneceği belirtilmiş ise de; bendin başındaki “birinci fıkrada sayılan ayrılmalar dolayısıyla” biçimindeki ifadeden de anlaşılacağı üzere, bu bent tamamen, memurların birinci bentte sayılan nedenlerle işlerinden geçici olarak ayrılmaları hallerinde yerlerine atanacak vekillerle ilgili bulunmaktadır. Bir başka deyişle, dolu kadrolara vekalet edenler, dördüncü bent hükmüne göre vekalet aylığı alacak olup, dördüncü bendin ise boş kadroya vekalet edenlerle ilgisi bulunmamaktadır. Bu bendin sonunda ilkokul öğretmenliği ve veznedarlık kadrosuna vekaleten atananlara yer verilmesinin nedeni, kadro dolu olmak kaydıyla kurum içinden bu görevlere atanacaklara, bendin başında yer alan ilk üç ay için vekalet aylığı ödememe kuralının uygulanmaması ve bu gibilere göreve başlar başlamaz vekalet aylığı ödenmesinin sağlanmasıdır. Bu da, dolu kadrolara kurum içinden vekaleten atanan memurlara vekalet görevinin 3 aydan fazla devam eden süresi için vekalet aylığı ödenmesi kuralının istisnasını oluşturmaktadır.

Bütün bu nedenlerle 657 sayılı Yasanın değişik 86. maddesinin beş ve yedinci bentlerinde belirtilen istisnalar dışında, boş olan kadrolara kurum içinden ya da diğer kurumlardan vekaleten atanan memurlara vekalet aylığının ödenmesi hukuken mümkün değildir.

Bununla birlikte, 657 sayılı Kanun’un 86. maddesinin 7. bendi hükmü gereğince muhasebe yetkilisi görevini yerine getirdiği görülen İsmail Aydın’a vekalet aylığı ödenmesinde mevzuata aykırılık bulunmamaktadır.

Bu itibarla, yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri ve yapılan açıklamalar ışığında, 644 sayılı İlam’ın 4. maddesi ile verilen 2.086,99 TL tutarındaki tazmin hükmünden mevzuata uygun ödenen 744,96 TL’nin düşülerek geriye kalan ve mevzuata aykırı ödenen 1.342,03 TL’nin, İlamda belirtilen sorumluların uhdelerinde kalmak üzere DÜZELTİLMEK SURETİYLE TASDİKİNE,

4. ) 644 sayılı İlam’ın 5. maddesi ile, Karabük Valiliği tarafından İl Encümeni üyesi olarak görevlendirilen İl Özel İdare Genel Sekreteri ve İl Özel İdare Genel Sekreteri Yardımcısına encümen ödeneği ödenmesi nedeniyle 7.304,67. TL’ye tazmin hükmü verilmiştir.

644 sayılı İlam’ın 5. maddesi, tazmin hükmünde Harcama Yetkilisi sıfatıyla iştiraki bulunan İsmail KÖKÇÜ’nün başvurusu üzerine düzenlenen 13.05.2014 tarih ve 38938 Tutanak sayılı Temyiz Kurulu İlamı ile kaldırılmış bulunduğundan dilekçinin bu madde ile ilgili itirazı üzerine Kurulumuzca YAPILACAK İŞLEM OLMADIĞINA,

5. ) Dilekçi 644 sayılı İlam’ın 7. maddesine itiraz etmekte ise de söz konusu madde ile ilgili olarak verilen tazmin hükmünde dilekçinin sorumluluğa iştiraki bulunmamaktadır.

Sayıştay Dairelerince verilen kararlara karşı Temyiz Kurulu nezdinde temyize yetkili olanlar, 832 sayılı Kanunun 68. maddesinin (c) fıkrasının atıfta bulunduğu 63. maddesinde belirtilen daire ve makamlar ile kendilerine tazmin hükmedilen memurlardan ibaret olup bunlar arasında yer almayan dilekçinin dilekçesi üzerine Kurulumuzca YAPILACAK İŞLEM OLMADIĞINA,

Karar verildiği 13.05.2014 tarih ve 38985 sayılı tutanakta yazılı olmakla işbu ilam tanzim kılındı.