Sayıştay 1. Dairesi 38936 Kararı -

Temyiz Karar Detayı

İletişim Bilgileri

• Kamu İdaresi:

• Yılı: 2011

• Daire: 1

• Dosya No: 38936

• Tutanak No: 40640

• Tutanak Tarihi: 16.06.2015

• Konu:

KARAR

Dosyada mevcut belgelerin okunup incelenmesinden sonra gereği görüşüldü:

1. 105 sayılı İlam’ın 5. maddesi ile Beypazarı İlçesi Kaymakamı Mustafa KAYA'ya ödenen il özel idaresi ödeneğinden gelir vergisi kesilmemesi nedeniyle 1.365,24 TL’ye tazmin hükmü verilmiştir.

Sorumlu dilekçesinde özetle; 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanunu'nun 32. maddesi ile 09.06.1930 tarih ve 1700 sayılı Dâhiliye Memurları Kanununa eklenen "Ek Ödeme" başlıklı ek 5. madde hükümleri gereği 5540 sayılı yasa ile tanımlanan ek ödeme ve bu ödemeye uygulanacak vergi istisnası sadece bu yasa ile yapılan ödemeleri düzenlemediğini; yasanın yürürlüğe konuluş amacı dikkate alındığında Mülki İdare Amirlerine diğer kanunlar uyarınca bu kapsamda 5302 sayılı yasa ile yapılan ek ödemeler için de uygulanmasının yasa koyucu tarafından amaçlandığının değerlendirildiğini,

10 Temmuz 2009 tarihli Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren, 5917 sayılı Bütçe Kanunlarında Yer Alan Bazı Hükümlerin İlgili Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelere Eklenmesi ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanunun 36. maddesi ile 22.05.2005 tarihli ve 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanununa eklenen geçici 4. madde hükmü lafzı ve ruhu ile yorumlandığında burada yer alan “çıkarılmış olan borç tutarlarının tahsilinden vazgeçilerek borç takibi işlemine son verilir” ibaresinden vergi dahil mevcut ihtilafların sonlandırılmasının amaçlandığı ve her türlü borcun yasa koyucunun iradesiyle sonlandırılmak istendiği açıkça görüldüğünü,

İçişleri, Bakanlığı Mahalli İdareler Genel Müdürlüğü'nün konuyla ilgili 20.12.2006 tarih ve 40645/14914 sayılı görüş yazısında 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanununun 63. maddesi uyarınca Mülki İdare Amirlerine yapılan ödemelerin 5540 sayılı Kanunun Ek 5. maddesi kapsamında ek ödeme olarak kabul edilerek damga vergisi dışında bir kesintiye tabi tutulmaması gerektiğinin belirtildiğini,

Danıştay 4. Daire Başkanlığının 22.12.2008 tarih ve 2007/5848 numaralı Esas ve 2008/5019 numaralı Kararında; "05.07.2007 tarih ve 26219 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 5540 Sayılı Yasa ile tanımlanan Ek ödeme ve bu ödemeye uygulanacak vergi istisnasının sadece bu yasayla yapılan ödemelere değil, yasanın yürürlüğe konuluş amacı da dikkate alındığında Mülki İdare Amirlerine diğer kanunlar uyarınca bu kapsamda 5302 Sayılı yasa ile yapılan ek ödemelerde vergi istisnası uygulanacağı açıktır." denildiğini,

Aydın Vergi Mahkemesinin 28/07/2010 tarih ve 2010-924 sayılı kararında özetle "davacı Datça Kaymakamı Mustafa KAYA'nın davalı Gelir İdaresi Başkanlığına kesintilerin iadesi istemiyle yaptığı düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptaline, belirtilen dönemlerde yapılan kesintilerin düzeltme talebinin yapıldığı 22/10/2010 tarihinden itibaren yasal faiziyle birlikte davacıya ödenmesine" hükmünün yer aldığını,

Ayrıca Aydın Bölge İdare Mahkemesi 05/05/2011 tarih ve 2011/583 esas numaralı kararında Aydın Vergi Mahkemesinin yukarıda anılan kararına Gelir İdaresi Başkanlığınca yapılan itiraz ve karar düzeltme talebinin reddine karar verildiğini,

Bir bütünlük içinde verilen mahkeme kararları ile Danıştay 4. Dairesinin verdiği görüş doğrultusunda Aylık ödeneklerden "Gelir Vergisi" kesintisinin istisna edileceği sonucuna varıldığını,

Hukuk genel ilkeleri doğrultusunda çıkan “pozitif” mahkeme kararlarının, Danıştay 4. Dairesinin görüşünün uygulanmasının önceliği söz konusu olması gerektiğini,

Danıştay Vergi Davaları Daireleri Kurulunun 03.06.2011 tarih Esas:2010/ 290, Karar: 2011/240 sayılı kararlarının uygulanmasının geçmişe şamil olarak uygulanamayacağı kanısında olduğunu belirterek tazmin hükmünün kaldırılmasını talep etmiştir.

Başsavcılık karşılamasında; “5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanunu'nun 28 ve 63. maddesi gereği Mülki İdare Amirliği Hizmetleri sınıfında bulunan personele yapılan ödemelerden, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 2010/290 esas ve 2011/240 karar sayılı kararı ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununa göre gelir vergisi kesintisi yapılacağı yönünde karar verildiğinden,

Daire kararının olduğu gibi tasdikine karar verilmesi uygun olur görüşündeyim.” şeklinde görüş bildirmiştir.

5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanunu’nun “Görev ve Ek Ödenek” başlıklı 63. maddesinin birinci fıkrasında;

“Vali Yardımcıları ve Kaymakamlar, valinin verdiği il özel idaresinin görevlerini yapmakla yükümlü ve bu görevlerin yapılmasından valiye karşı sorumludur. Vali Yardımcılarına ve Kaymakamlara yaptıkları görevler karşılığında 12000 gösterge rakamının Devlet memurlarına uygulanan aylık katsayıyla çarpımı sonucu bulunacak miktarda aylık ödenek verilir.” hükmü bulunmaktadır.

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 61. maddesinde;

“Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez (…)” denilerek ücretin tarifi yapılmıştır.

Aynı Kanunun 94. maddesinin birinci fıkrasında ise, maddede bentler halinde sayılan ödemeleri nakden veya hesaben yapanların, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları belirtilmekte ve bu maddenin 1 numaralı bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalanan hariç), 103 ve 104. maddelere göre vergi tevkifatı yapılacağı hükmü yer almaktadır.

Yukarıdaki hükümlerden anlaşılacağı üzere, 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanununun 63. maddesine göre, vali yardımcıları ve kaymakamlara yapılan ödemenin, Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesinde belirtilen kazançlar kapsamında bir ücret ödemesi olduğu tartışmasızdır. Zira Gelir Vergisi Kanununun “Ücretin Tarifi” başlıklı 61. maddesinde, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler ücret olarak tanımlanmış ve bu şekilde bir iş ilişkisi bulunan personele işveren tarafından yapılan ödemenin adının farklı oluşu (ödenek, tazminat, kasa tazminatı, tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması) o ödemenin ücret olma mahiyetini değiştirmeyeceği açıkça ifade edilmiştir.

Dolayısıyla, 5302 sayılı Kanun kapsamında vali yardımcıları ve kaymakamlara verilen ödenek ve ek ödenekler, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu anlamında bir ücret ödemesi olduğundan yapılan ödemelerden gelir vergisi kesintisinin yapılması gerekmektedir.

Ayrıca, 5540 sayılı Kanunun 1. maddesi ile 09.06.1930 tarihli ve 1700 sayılı Dâhiliye Memurları Kanununa eklenen “Ek Ödeme” başlıklı ek 5. maddede ise,

“İçişleri Bakanlığı merkez ve taşra teşkilatında Mülki İdare Amirliği Hizmetleri Sınıfında bulunan personele, en yüksek Devlet memuru aylığının (ek gösterge dahil) % 200’ünü geçmemek üzere ek ödeme yapılabilir. Ek ödemenin oranı ile esas ve usulleri; personelin görev mahalli, çalışma şartları, unvanı, görevi, aylık derecesi gibi kriterler dikkate alınarak Maliye Bakanlığı’nın uygun görüşü üzerine İçişleri Bakanı tarafından belirlenir. 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanunu’nun 28’inci ve 63’üncü maddelerine göre ödeme yapılanlar ile diğer mevzuata göre ilave ödemeden yararlananlara emsali unvanlara göre belirlenen oranların altında ek ödeme oranları tespit edilebilir veya hiç belirleme yapılmayabilir. Ek ödemenin hak kazanılmasında ve ödenmesinde 657 sayılı Devlet Memurları Kanunu’nun aylıklara ilişkin hükümleri uygulanır ve bu ödemeden damga vergisi hariç herhangi bir vergi ve kesinti yapılmaz. Bu ödemenin yapılmasında, 27/1/2000 tarihli ve 4505 sayılı Kanun’un 5’inci maddesinin (c) bendi ile 4/7/2001 tarihli ve 631 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 16’ıncı maddesi hükümleri uygulanmaz. Bu ödemeden yararlanan personele 27/6/1989 tarihli ve 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin ek 3’üncü maddesine göre ödeme yapılmaz.” hükümleri yer almaktadır.

Söz konusu düzenlemeden anlaşılacağı üzere, vali, vali yardımcıları ve kaymakamlara, iki ayrı yasaya dayanılarak ek ödemede bulunulmaktadır. Bu ödemelerden biri, 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanununun 28 ve 63. maddelerine göre yapılan ek ödeme, diğeri ise 1700 sayılı Kanunun ek 5. maddesine istinaden yapılan ek ödemedir. 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanununun 28 ve 63. maddelerine göre yapılan ödemeler özel idare bütçesinden karşılanırken, 1700 sayılı Kanunun ek 5. maddesine istinaden yapılan ödemeler genel bütçeden karşılanmaktadır. Bu ek ödemenin 5302 sayılı Kanunun 63. maddesinde öngörülen ödeneklerle ilgisi, sadece tutarının tespitinde dikkate alınmasından ibarettir. Buna göre, yapılan ödemelerin dayanakları farklı olduğundan ve hukukun genel prensiplerine göre istisnai hükümlerin dar yorumlanması gerektiğinden, 1700 sayılı Kanunun ek 5. maddesinde yer alan istisna hükmü sadece bu madde kapsamında verilen ek ödemeleri kapsamaktadır. Ayrıca, vergi hukukunda kanunilik ilkesi geçerli olduğundan ve kıyas yasağı bulunduğundan, 1700 sayılı Kanunun ek 5. maddesinde yer alan istisna hükmünün, 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanununun 28 ve 63. maddesine göre ödenmekte olan ödeneklere de teşmili yasal olarak mümkün değildir.

Anayasanın 160. maddesinin birinci ve ikinci fıkralarında;

“(...) Sayıştay’ın kesin hükümleri hakkında ilgililer yazılı bildirim tarihinden itibaren onbeş gün içinde bir kereye mahsus olmak üzere karar düzeltilmesi isteminde bulunabilirler. Bu kararlar dolayısıyla idari yargı yoluna başvurulamaz.

Vergi, benzeri mali yükümlülükler ve ödevler hakkında Danıştay ile Sayıştay kararları arasındaki uyuşmazlıklarda Danıştay kararları esas alınır.” hükmü yer almaktadır.

Bu hüküm gereği; Anayasal bir kuruluş olan Sayıştay’ın Anayasa ve kendi Kanunundan kaynaklanan denetim ve yargılama yetkisini kullanması sonucu verilen Sayıştay İlamlarına, Danıştay’ca vergi konusunda verilen kararlar hariç idari ve genel mahkemelerce verilen kararlar bir engel teşkil etmemekte; aynı konuda yargı organlarınca verilen kararlar şahsına, olayına ve dönemine münhasır olduğundan, mahkeme kararlarına göre üçüncü kişiler hakkında işlem yapılması mümkün olmamakta; Danıştay'ın son karar mercii olan Vergi Dava Daireleri Kurulunun 03.06.2011 tarihli, 2010/290 Esas ve 2011/240 Karar sayılı kararında da vergi kesintisinin yapılması gerektiğine hükmedildiğinden Sayıştay ile Danıştay arasında ihtilaf bulunmamaktadır. Mahkeme kararlarının sınıflandırılması ve üstün tutulması gereken mahkeme kararının tespitine yönelik diğer itirazlar ise yasal dayanaktan yoksundur.

Öte yandan 5917 sayılı Kanun gereğince, borç takibi işlemlerine son verilmesi gerektiği iddia edilmişse de; anılan Kanunun 36. maddesiyle 5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanununa eklenen geçici 4. maddede; “Bu Kanunun 28 inci ve 63 üncü maddeleri gereğince, 4/3/2005 tarihinden bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihe kadar ilgililere yapılan ödemeler hakkında borç çıkarılmaz, çıkarılmış olan borç tutarlarının tahsilinden vazgeçilerek borç takibi işlemine son verilir.” denilmektedir. Bu durumda 5917 sayılı Kanunun yürürlüğe girdiği tarih olan 10.07.2009 (RG, 27284) tarihinden sonra yapılan ödemelere Kanunun şümulü olmayacaktır ki, bahsi geçen ödemeler 2011 yılında yapılmıştır.

Bu itibarla, sorumlu talebinin reddedilerek 105 sayılı İlam’ın 5. maddesi ile 1.365,24 TL’ye ilişkin olarak verilen tazmin hükmünün TASDİKİNE, (Üye A. KARAKAYA’nın; “Anayasanın 73. maddesi gereği vergi kanunla konulur, değiştirilir ve kaldırılır. Vergi kıyas yoluyla kaldırılamaz. Bu nedenle 1700 sayılı Kanunun ek 5. maddesinde yer alan istisna hükmü sadece bu Kanuna göre verilen ek ödemeleri kapsar. Buradaki istisna kıyas yoluyla genişletilerek 5302 sayılı Kanunun 28 ve 63. maddeleri uyarınca yapılan ödemeler de vergiden istisna edilemez. Dolayısıyla, 5302 sayılı Yasanın 28 ve 63. maddeleri uyarınca, mülki idare amirlerine yapılan aylık ek ödemelerin, tevkifata tabi tutulmaması yönünde açık bir yasal düzenlemenin bulunmaması karşısında, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesi uyarınca, gelir vergisi tevkifatına tabi tutularak vergilendirilmesi gerektiği açıktır. Ancak uygulamada 5540 sayılı Yasa ile 1700 sayılı Dahiliye Memurları Kanununa eklenen Ek 5. maddede, bu madde kapsamında yapılan ek ödemelerden damga vergisi hariç herhangi bir vergi ve kesinti yapılmayacağının belirtilmiş olması nedeniyle, aynı amaca müstenit olarak 5302 sayılı Kanun gereği İl Özel İdareleri bütçesinden karşılanan ödemelerin de bu Kanun kapsamında bir ek ödeme olduğu ve vergiden istisna olması gerektiği yönünde önemli ihtilaflar doğmuş, bakanlıkların farklı yorumları oluşmuş, bazı mahkemeler tarafından tevkifatın yapılmaması, bazıları tarafındansa yapılması yönünde kararlar verilmiştir. Konunun Danıştay’a intikal etmesi üzerine Danıştay Dördüncü Dairesi 22.12.2008 tarih ve 5848 esas sayılı kararında; "5540 sayılı Kanunun Ek 5. maddesi ile, İçişleri Bakanlığı merkez ve taşra teşkilatında eş değer görevleri yapan aynı memuriyet kıdemindeki mülki idare amirlerinin aylıklarının eşitlenmesi amaçlandığından, mülki idare amirliği hizmetleri sınıfında bulunanlara yapılan ek ödemelere de vergi istisnası uygulanacağı açıktır." diyerek vergi mahkemesinin kararını bozmuştur. Vergi konusundaki ihtilaflarda temyiz mercii olan Danıştay’ın bu kararına rağmen, ilgili kamu görevlilerinin vergi tevkifatına devam etmesi, idareyi yeni dava masrafları ile karşı karşıya bırakma amacına hizmet ederdi.

5018 sayılı Kanunun 71. maddesinde kamu zararı; “Kamu görevlilerinin kasıt, kusur veya ihmallerinden kaynaklanan mevzuata aykırı karar, işlem veya eylemleri sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden olunması” şeklinde tanımlanmaktadır.

Bu çerçevede, kamu zararından ve mali sorumluluktan bahsedilebilmesi için her somut olayda, kamu görevlilerinin kasıt, kusur veya ihmallerinden kaynaklanan mevzuata aykırı karar, işlem veya eylemin bulunması; mevzuata aykırı karar, işlem veya eylem sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden olunması ve kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden olunması durumu ile mevzuata aykırı karar, işlem veya eylem arasında bir illiyet bağının olması şartlarının birlikte aranması gerekmektedir. Zira, 1050 sayılı Kanuna hakim olan kusursuz yani objektif sorumluluk ilkesinin yerine 5018 sayılı Kanunla kusur sorumluluğu ilkesi getirilmiştir.

Temel ilke olarak kusur sorumluluğunu esas alan 5018 sayılı Kanun uyarınca kamu görevlilerinin mali karar, işlem veya eylemleri sonucu oluşan kamu zararından sorumlu olduklarına hükmedilebilmesi için kasıt, kusur veya en azından bir ihmalin varlığı gerekmektedir.

Her ne kadar Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu 3.6.2011 tarihinde (E:2010/290, K:2011/240) tevkifatın yapılması yönünde nihai kararını vermiş ise de bu tarihten önce, İçişleri Bakanlığının Genelgesi, aynı idaredeki bazı personelin itirazları üzerine verilen mahkeme kararları ve Danıştay Dördüncü Dairesinin vergi kesilmemesi yönündeki kararı karşısında, bir anlamda mahkeme kararlarına uyarak söz konusu ödemelerden vergi tevkif etmemiş olan kamu görevlilerinin o aşamada mevzuata aykırı karar, işlem veya eyleminin olduğu söylenemez. Dolayısıyla mevzuata aykırı karar, işlem veya eylemi bulunmayan kasıt, kusur veya ihmali söz konusu olmayan kamu görevlilerine bu tarihten öncesi için mali sorumluluk yüklenmesi mümkün bulunmamaktadır. Bu itibarla tazmin hükmünün kaldırılması gerekir.” şeklindeki ayrışık görüşlerine karşı) Oyçokluğuyla,

2. 105 sayılı İlam’ın 12. maddesi ile Beypazarı İlçe Özel İdaresinin "Öğrenci Taşıma İhalesi", "Taşımalı İlköğretim Öğrencilerine Sıcak yemek Hazırlanması ve Dağıtımı", "İlköğretim Okulları Onarımı ve Ankara İline Ait Mücavir Alan Dışındaki İlçelerin Köy Yerleşik Alan Sınır Haritalarının Hazırlanması" işleri ile ilgili ilanlar için fazla ödemede bulunulması nedeniyle 1.418,53 TL’ye tazmin hükmü verilmiştir.

Sorumlu, 105 sayılı İlam’ın 12. maddesi ile verilen 1.418,53 TL tutarındaki tazmin hükmünün hüküm tarihinden önce tahsil edildiğini bildirmekte ise de; söz konusu İlam’ın 12. maddesi ile verilen tazmin hükmü, yargılamanın iadesi yoluyla düzenlenen 11.03.2014 karar tarihli 146 sayılı Ek İlam’la kaldırılmış bulunduğundan; bu hususta Kurulumuzca Yapılacak İşlem Olmadığına, Oybirliğiyle,

16.06.2015 tarihinde karar verildi.