Sayıştay 1. Dairesi 33247 Kararı -

Temyiz Karar Detayı

İletişim Bilgileri

• Kamu İdaresi:

• Yılı: 2007

• Daire: 1

• Dosya No: 33247

• Tutanak No: 34181

• Tutanak Tarihi: 10.01.2012

• Konu:

KARAR

TEMYİZ KURULU KARARI

Dosyada mevcut belgelerin okunup incelenmesinden sonra gereği görüşüldü;

781 sayılı ilamın 1 nci maddesiyle; 5393 sayılı Belediye Kanunu'nun 49 uncu maddesinin son fıkrasına göre belediyede çalışan memur personele yapılan ikramiye ödemelerinden gelir vergisi stopajı yapılmaması nedeniyle 1.127,60 YTL'nin tazminine karar verilmiştir.

Dilekçi dilekçesinde özetle:

5393 Sayılı Belediye Kanunu'nun 49. maddesi 9. fıkrasında yer alan; "Sözleşmeli ve işçi statüsünde çalışanlar hariç belediye memurlarına, başarı durumlarına göre toplam memur sayısının yüzde onunu ve Devlet memurlarına uygulanan aylık katsayının (20.000) gösterge rakamı ile çarpımı sonucu bulunacak miktarı geçmemek üzere, hastalık ve yıllık izinleri dâhil olmak üzere, çalıştıkları sürelerle orantılı olarak encümen kararıyla yılda en fazla iki kez ikramiye Ödenebilir." hükmü doğrultusunda, kurumumuzda görevli devlet memurlarından görevleri esnasında emsallerine göre daha özverili ve başarılı çalışmaları bulunan, kamu hizmetinin yürütülmesinde etkin ve verimli sonuçlar alabilmek için (mesaide yasal zorunluluk olan süreler ile normal çalışma sistemini aşacak bir gayret ve çaba İle hareket ederek) yüksek performans göstermiş oldukları ciheti ile Belediye Encümenince ikramiye ödenmesi uygun görülmüş olanlara yapılan ikramiye ödemelerinde vergi kesilmemesinin gerekçesi yargılama öncesi verilen müşterek savunmanın 6. maddesi ile açıklandığını,

1. Dairece yapılan yargılama sonucunda tazmin kararı verilirken; 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Ücretin Tarifi" başlıklı 61. maddesine vurgu yapılarak, savunmada yer verilen emsal Sayıştay Kararlarının (Ek - 1) (Sayıştay 5. Daire 25. 01. 2001 / 9963, Sayıştay Temyiz Kurulu 22. 10. 2002 / 25838, Sayıştay Temyiz Kurulu 15. 02. 2000 / 24661), Emniyet Müdürlüğünde görevli emniyet mensuplarına 3201 Sayılı Emniyet Teşkilatı Kanununun 2261 sayılı Kanunla değişik 86/A maddesine dayanılarak nakden verilen ödüllerin mevzubahis olduğu ve kararlardaki değerlendirmeyi, belediyede görevli memurlara 5393 sayılı Belediye Kanunu'nun 49. maddesi kapsamında verilen ikramiyeleri kapsayacak şekilde, genişleterek yorumlamak hem Sayıştay Kararlarını ve hem de istisna hükmü getiren 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde belirtilen "memleket bakımından faydalı olan diğer işler ve faaliyetler tanımını "Önü alınmaz ve maksadı aşan şekilde genişletme sonucu doğuracağı" ifade edildiğini,

Savunmanın esnasında emsal olarak gösterilen Sayıştay Kararları, hem 657 Sayılı Devlet Memurları Kanunu'nun 123. maddesi hem de 3201 sayılı Emniyet Teşkilatı Kanunu'nun 86/A maddesine göre verilen ikramiyelerin vergiden istisna tutulan ikramiyelerden olduğunun kabulü gerektiğinin vurgulandığını, Bu hususta Sayıştay Temyiz Kurulunun 15.02.2000 tarih ve 24661 sayılı kararında, "ilâmda, her ne kadar vergiden istisna edilen ödül ve ikramiyelerin bent hükmünde belirtilen maksatlarla verilmesi gerektiğini belirterek açıkça istisna kapsamında olmayan ödüllerin benzetme ve yorumla istisna edilmeyeceği belirtilmekte ise de bu yoruma göre bent sonundaki "memleket bakımından faydalı olan diğer işler ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiye ve mükafatlar" ibaresi gereksiz ve pratik olarak herhangi bir sonuç doğurmayan bir ibare olmaktadır. Çünkü bentte ilim ve fen, güzel sanatlar, tarım, hayvan yetiştirilmesi dışındaki memleket açısından faydalı olan her iş ve faaliyet yasanın ilamdaki şekilde dar yorumlanması ile hiçbir zaman kapsama dahil edilemez. Halbuki bentte tek tek sayılarak yukarıya alınan faaliyetler de memleket için faydalı faaliyetler kapsamında olup, bu alanlarda verilen ödüller de 657 sayılı Kanunun değişik 123'üncü ve 3201 sayılı Kanunun değişik 86'ncı maddesinde belirtilen ikramiyeler gibi bu alanlarda temayüz eden emsallerine göre başarılı faaliyetlerde bulunan kişilere verilen ödül ve ikramiyelerdir. Hal böyle olunca Kanunun ne çok dar kapsamlı ne de çok geniş kapsamlı yorumu maddenin amacına hizmet eder. Burada kapsamın tayin edici unsurunun kanunu yürütmekte görevli Maliye Bakanlığı görüşünün olması gerekliği tabidir. Bakanlık da 657 sayılı Kanunun değişik 123 ve 3201 sayılı Kanunun 86'ncı maddesi uyarınca verilen ödüllerin bu kapsam içinde olduğu yolunda görüş bildirdiğine göre uygulamanın mevzuata uygun olduğunu kabul etmek gerekir. Hal böyle olunca tazmin hükmünün kaldırılmasına, karar verildi. " denilmekte olduğunu,

5393 Sayılı Belediye Kanunu'nun 49. maddesine göre ödenmesine imkan tanınan teşvik ikramiyeleri ile ilgili olarak, bu düzenleme 657 Sayılı Devlet Memurları Kanunu'nun 123. maddesinde; "Bağlı bulundukları kurumlarda olağanüstü gayret ve çalışmaları sonucunda emsallerine göre başarılı görev yaptıkları görülen Devlet memurlarına bağlı veya ilgili Bakanın uygun görmesi üzerine bir mali yıl içinde bir aylıkları tutarım, Emniyet Hizmetleri Sınıfına dahil memurlarla Maliye ve Gümrük Bakanlığında Gümrük işlerinde görevli memurlara İki aylıkları tutarını aşmamak üzere ödül verilebilir. Bunlardan uygun görülenlere ilgili Bakanın teklifi ve Başbakanın tasvibi ile bir aylıkları tutarında daha ödeme yapılabilir. Bu maddeye göre bir mali yıl içinde ödüllendirileceklerin sayısı, kurumun yılbaşındaki serbest kadro mevcudunun binde onundan, Maliye ve Gümrük Bakanlığına tahsis edilmiş serbest kadrolar ile Eğitim ve Öğretim Hizmetleri Sınıfı ve Emniyet Hizmetleri Sınıfına dahil kadrolar için binde yirmisinden fazla olamaz." şeklinde yer aldığını,

657 sayılı Kanun ile belediyede görevli memurlar için bir mali yılda bir aylıkları tutarını aşmamak üzere ve ancak kurumun yılbaşındaki serbest kadro mevcudunun binde onu kadarına ikramiye ödenmesi imkânı verilmiştir. Ancak 5393 Sayılı Kanun ile hem ikramiye tutan hem de ikramiye verilebilecek personel sayısı artırılırken, 657 sayılı kanunda yer verilen "Bağlı bulundukları kurumlarda olağanüstü gayret ve çalışmaları sonucunda emsallerine göre başarılı görev yaptıkları görülen" hükmüne uygun olarak, başarı kriteri getirilmiştir. Yine Kanun Koyucu'nun amacını açıklayan madde gerekçesinde; "Madde ile ayrıca, sözleşmeli ve işçi statüsünde çalışanlar hariç olmak üzere, belediye çalışanlarına, başarı durumlarına göre yılda iki defa ikramiye verilmesine imkân sağlayan bir hüküm getirilerek belediyelerimizde nitelikli personel çalıştırılmasının özendirilebileceği düşünülmüştür." denilmekte olduğu, 657 Sayılı Kanun ile ikramiye ödenmesi düzenlenirken, başarı kriterine bağlı olmak koşulu ile, tüm kamu kurumlarındaki devlet memurları kapsama dahil edilmiş ve bir aylık tutan ile sınırlandırılmış, emniyet teşkilatı ve maliye personeli için bu sınır iki aylık tutarına yükseltildiğini,

Gerek 657 Sayılı Devlet Memurları Kanunu ile gerekse 3201 sayılı Emniyet Teşkilatı Kanunu ile getirilen ikramiyelere ilişkin bu düzenlemeler aynı olmasına rağmen, daha önceki yıllara ait denetimler sırasında, temyize konu ödememizdeki ile benzerlik taşıyan ikramiye ödemelerinden vergi kesilmemesi de mevzuata aykırı bulunmuştur. (Ek - 2) (Sayıştay 8. Daire, 17.09.1996 / 3596 Nolu Karar) Ancak; konu Sayıştay'ın yerleşik Temyiz Kurulu kararlan ile netlik kazanarak tereddütler ortadan kalkmıştır. 657 Sayılı Devlet Memurları Kanunu'nun 146. maddesi ikinci fıkrasında; "Memurlara kanun, tüzük ve yönetmeliklerin ve amirlerin tayin ettiği görevler karşılığında bu Kanunla sağlanan haklar dışında ücret ödenemez, hiçbir yarar sağlanamaz." hükmü yer almaktadır. Kamu personelinin ücretlerinin, hayat şartlan ve ekonomik gelişmeler dikkate alınarak, yetersizliği zaman zaman söz konusu edilmektedir. Bu yöndeki talep ve değerlendirmeler ise, bazı durumlarda birçok kurum personeline yönelik olarak teşkilat kanunlarında yapılan değişiklikler ile ek ödemeleri gündeme getirmektedir. (2560 / 6.md., 4059 / 7-e ve Ek 1. md.ler, 213 / Ek 13.md., 4856 / 35.md., 4848 / 32.md. vb.leri) Ancak, bu türden ek ödeme düzenlemelerinde kurum personeli arasında bir ayrım yapılmaksızın uygulama (belirli kriterler dahilinde) genele teşmil olarak yürürlüğe konulmaktadır. Bunun aksi ise, (konumuzda olduğu gibi bir basan kriterine bağlı olarak teşvik amaçlı olmadığı takdirde) Anayasamızın eşitlik kuralını açıkça ihlal edecektir. Kaldı ki yapılan bu türden ek ödeme ile ilgili düzenlemelerin birçoğunda dahi; "Bu ödemeden damga vergisi dışında herhangi bir vergi ve kesinti yapılmaz." hükümleri ile vergi istisnası getirildiğini,

Sayıştay Denetçisinin sorgu evrakında ve 1. Dairenin ilamında, mevzuata aykırılık nedeni ile tazmin hükmü kurulurken, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 61. maddesindeki; "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar İle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez" hükmüne vurgu yapılmıştır. Kanun maddesinde ücretin, çok açık bir şekilde, "çalışanlara hizmetin karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler" olduğu belirtilmiştir. Oysa, 5393/49. maddeye göre ödenmiş olan ikramiyeler bir hizmetin karşılığı olarak değil, (önceleri çeşitli kararlar ile zimmete konu olmuşken, temyiz kurulu kararlan ile vergi kesilmemesi gerektiği ortaya konulmuş olanlar gibi) başarı kriterine göre ve sınırlı sayıdaki personele ancak encümen kararına bağlı olarak ödenebilmekte olduğu,

İlamın dayandığı gerekçeden hareket edilerek, bu ödemelerin hizmetin karşılığı olduğu kabul edilecek olursa, hizmet karşılığı olan ücretlerin ödenme zorunluluğu ve ödenmemesi halinde Borçlar Kanunu gereği alacak davalarının konusu olacağı dikkate alındığında, belediye bu ikramiyeleri ödemek zorunda kalacağını, Kanun ise bu ikramiyeleri; "başarı durumlarına göre toplam memur sayısının yüzde onunu ve Devlet memurlarına uygulanan aylık katsayının (20.000) gösterge rakamı ile çarpımı sonucu bulunacak miktarı geçmemek üzere", "çalıştıkları sürelerle orantılı olarak", "yılda en fazla iki kez" ve "ödenebilir" ifadeleriyle bir zorunluluk olmaktan çıkarmaktadır. Ödemeyi zorunlu olmaktan çıkarmanın ötesinde, (657 sayılı kanundaki gibi, ancak 5393 ün 49 ve 84. maddeleri ile memur sayısını % 10 u aşmamak üzere şeklinde düzenleyerek) ödeme yapılacak memur sayısı, ödenecek miktar, ödeme sayısı (en fazla iki kez sının ile) ve ödeyip-ödememe konularında takdir hakkı da tanımıştır. İkramiyeler için idareye takdir hakkı tanıyan Kanunun aynı maddesinin bir üst fıkrasında (49/8) ise; "Personelin her türlü alacakları zamanında ve öncelikle ödenir." hükmünün yer almakta olduğunu, bu hükmün hemen devamındaki belirli kriter ve sınırlamalara bağlı bir takdir hakkı tanıyan "ödenebilir" ifadesi durumu ayrıca netleştirmekte ve söz konusu ödemelerin "hizmet karşılığı" olarak yapılan bir ödeme olmadığını göstermekte olduğunu, yürürlükteki mevzuatta ve özellikle 657 Sayılı Devlet Memurları Kanunu'nda düzenlenen disiplin hükümleri içerisinde; "emsallerine göre başarılı olmamak" hususu bir ceza-i müeyyide ile karşılık bulmadığı gibi, "emsallerine göre başarılı" veya "başarı durumuna göre" yapılan değerlendirmeye bağlı bir komisyon / kurul kararına bağlı ödeme ile karşılık bulan bir hizmet tanımı da bulunmamaktadır. Hal böyle olunca; "emsallerine göre başarılı olmamak" bir disiplin suçu ve ceza-i müeyyide ile karşılık bulan bir durum olmadığına göre, kamu personelinin "emsallerine göre başarılı" olmasını teşvik için ikramiye ile ödüllendirilmesi de "memleket bakımından faydalı olan diğer işler ve faaliyetler" kapsamında değerlendirilenlere verilen ikramiyeler gibi kabul edilmelidir. Kamudaki hizmetlerin karşılığındaki ücretler ya kesin kurallar ile kayıt altına alınmıştır, ya da takdir hakkı veya belirleme yetkisi verilmiş ise genele teşmil edilmişlerdir. (2560 Sayılı Kanun 6. maddesinde olduğu gibi). Diğer taraftan; 2560 sayılı kanun ile adı "ikramiye" de olsa hizmetin karşılığı olan ve (sınırlı bir takdir ile) "verilecek" olan ücret ile 6772 Sayılı Kanunda olduğu gibi "tediye" / "ilave tediye" şeklinde kamu işçilerine ödenen ücretler tüm personeli kapsamaktadır. Yine, 5393 sayılı Kanun'un 36. maddesine göre encümen üyelerine ödenecek olan "ödenek" ise bir hizmetin karşılığı olarak ve sadece encümenin üyesi olmak kaydıyla ödenmekte olup, (İçişleri Bakanlığının 07/04/2005 tarih ve 2005/36 [B050MAH0650002/865-80970(50-51)05] Sayılı genelgesi ile de açıklandığı gibi) encümen üyesinin encümene katılmadığı toplantılar için herhangi bir ödeme yapılmadığı gibi encümen üyesine vekalet ettiği görevinden dolayı encümen toplantısına katılan vekile sadece katıldığı toplantılar için ödenmekte olduğunu,

Yukarıda yapılan açıklamalar ile izah edilmeye çalışıldığı gibi, konu olan "ikramiye" ile "hizmetin karşılığı" olan ödemeler arasında vergiye tabi olacak ücretin tanımı bakımından belirgin farklar vardır. 193 Sayılı Kanun'un 61. maddesinde yer alan ücretin tanımındaki; "başka adlar altında ödenmiş olması" "onun mahiyetini değiştirmez" İfadelerine bağlı olarak, adı ikramiye olan her ödemeyi vergiye tabi ücret kapsamına dahil etme düşüncesi ile hareket edilecek olursa, gerek 193 sayılı kanun gerekse diğer kanunlarda getirilmiş olan istisna hükümleri de (sırf 193/61. maddedeki adları taşıyor olmalarından dolayı) uygulamada sorgulanabilir hale gelecektir. Yargılama öncesinde verilen savunmada da değinildiği şekilde, kanunların uygulanmasında yasa koyucunun amacının da dikkate alınması hukuki bir gereklilik olduğu gibi tereddütleri de ortadan kaldıracağını, Teşvik amacıyla ödenen ikramiyelerden vergi kesilip kesilmeyeceği hususu ile ilgili olarak; Sayıştay Kararlan incelendiğinde bu konuda bazı tereddütlerin varlığı da açıkça görülmektedir. Bu noktada, Sayıştay Temyiz Kurulu Kararında (15.02.2000 / 24661) yer alan; "Burada kapsamın tayin edici unsurunun kanunu yürütmekte görevli Maliye Bakanlığı görüşünün olması gerektiği" ve Danıştay 3. Dairesinin 16.06.1998 tarih ve E. 1997/2939 - K. 1998/2348 sayılı kararındaki (Ek-3) "vergi tarhında yetki" değerlendirmesi de dikkat çekicidir. Esas olarak, vergi mevzuatından doğan uyuşmazlıkları çözümleme konusunda yetkili olan Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu'nun 19.12.1997 tarih ve E. 1996/246, K. 1997/554 sayılı karan (Ek- 4) İncelendiğinde; Uyuşmazlık konusu olayda, "193 sayılı Gelir Vergisi Kanunumun 29 uncu maddesi uyarınca, teşvik ikramiyesi veya mükafatların gelir vergisinden müstesna tutulabilmesi için bunların, maddede yazılı işler veya faaliyetler ya da bunlar dışında olup, memleket bakımından faydalı diğer iş ve faaliyetler için verilmiş olması ve hukuken teşvik veya mükafat ikramiyesi olarak ödenmesinin gerekli ve yeterli olduğu", "193 sayılı Yasanın 29 uncu maddesinin 1 inci fıkrası uyarınca gelir vergisinden müstesna tutulması gerektiği, maddeye "memleket bakımından faydalı diğer iş ve faaliyetler" cümlesi eklenmek suretiyle madde kapsamının genişletildiği, bu ikramiyenin kimlere ve hangi sayıda verileceği, bir başka deyişle, kimlerin ne zaman ve ne kadar teşvik edileceğinin ilgili idarenin takdirinde bulunduğu, ikramiye sayısının teşvik özelliğini değiştirmediği ve vergi bağışıklığını etkilemediği, maddede aksine bir düzenlemenin yer almadığı, yasa yapıcının, sayılan iş ve faaliyetler nedeniyle ödenen ikramiyeleri vergi dışında bırakmak yolundaki iradesinin maddenin lafzından ve ruhundan anlaşıldığı, maddede vergi bağışıklığı bakımından başkaca bir koşul aranmadığı, aksi yönde yorumun, hukuken, şeklen ve ismen teşvik ikramiyesi olarak yapılan bir ödemenin, teşvik ikramiyesi olup olmadığının tartışılması veya doğrudan yasa maddesinin yargılanması sonucunu doğuracağı" şeklindeki değerlendirme ağırlık kazanmıştır. Bununla birlikte İzmir 3. Vergi Mahkemesinin davaya konu ısrar kararı bozulurken, Danıştay 3. Dairesi tarafından yapılan; "657 sayılı Yasanın 78 ve 79 uncu maddeleri ile kurumların özel kanunu ve 1416 sayılı Yasaya göre yurt dışına gönderilenler, 3 günden fazla sağlık izni bulunanlar, geçici olarak başka sanat kurumlarında kendi isteği ile görevlendirilen sanatçılar, solist sanatçılar kurum tarafından verilen görevleri yerine getirmekten kaçınanlar ve disiplin cezası bulunanların teşvik ikramiyesi almadığı, bunun haricinde kalan sözleşmeli personelin tamamının teşvik ikramiyesinden yararlandığı, ikramiyenin ödenmesine esas kıstasların, bu ikramiyeyi alacak olan sanatçının emsaline göre başarılı olduğunu veya sanatın gelişmesine ve tanıtılmasına katkıda bulunduğunun tespitine yönelik olmadığı gibi teşvik ikramiyesinin genele teşmil edilmesinin teşvik amacım aştığı" şeklindeki değerlendirmesi ile Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu'nun; "Bakanlar Kurulu Kararında teşvik ikramiyesinin; olağanüstü gayret ve çalışmaları sonucunda emsallerine göre başarılı görev yaptıkları tespit edilenlere verilebileceği belirtilmesine karşın, vergisi uyuşmazlık yaratan ikramiyenin, sanatçılar arasında emsallerine göre başarılı olmak veya sanatın gelişmesi ve tanıtılmasına yaptıkları katkı yönünden hiçbir ayırıma gidilmeksizin kapsam içindeki tüm personele ödendiği anlaşılmaktadır" şeklindeki değerlendirmesi de paralel bir şekilde 5393/49. maddeye göre yapılan ikramiye ödemelerinde vergi kesilmemesi yönündeki kanaatimizi kuvvetlendirmektedir. Bu iki değerlendirmede de öne çıkan ve verilen ikramiyeleri vergiye tabi ücret kapsamına alan hususun; "basan kriterine dikkat edilmediği" ve ikramiyelerin "personelin tamamına ödendiği" şeklindeki tespitlere dayandırıldığı görülmektedir. Bütün açıklamalardan sonra, emsal Sayıştay kararları ve Danıştay Vergi Daireleri Dava Kurulu kararı da dikkate alınarak yapılmış olan ikramiyelerden vergi kesilmemesi şeklindeki işlemde mevzuata aykırı bir yersiz ödeme söz konusu olmadığını bu nedenle Sayıştay 1. Dairesinin 22/03/2010 tarih ve 781 sayılı ilamın 1 nci maddesi ile (Sıra No : 1) verilen 1.127,60.- YTL.ye ilişkin tazmin hükmünün KALDIRILMASINI istemişlerdir.

Sayıştay savcılığı mütalaası ise 781 sayılı ilamın 1 inci maddesine ilişkin olarak daire kararının onanmasına karar verilmesinin uygun olacağı mütalaa olunmaktadır.

Dilekçinin ikinci dilekçesinde yukarıda belirtilen hususlara ek olarak: Anayasa Mahkemesi'nin, 29 Aralık 2007 tarih ve 26741 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmış olan 24.01.2007 tarih ve Esas:2005/95 - K: 2007/5 sayılı kararında;

"G- 49. Maddenin Son Fıkrasında Yer Alan "...basarı durumlarına göre toplam memur sayısının yüzde onunu ve ..." Bölümünün İncelenmesi Dava dilekçesinde, başarılı memurların sayısının toplam memur sayısının %10'unu geçebileceği, ancak düzenlemeyle aynı derecede başarılı memurların bir kısmının yılda iki kez ikramiye alabilecekken, diğerlerinin alamayacakları, durumları aynı olanlar arasında farklı uygulamalar yapılmasının eşitliğe aykırı olduğu, öte yandan başarının ölçütlerini koymadığı için başarılı memuru belirlemeyi takdire bıraktığı ve keyfiliğe olanak sağladığı, bunun ise hukuk devleti İlkesine uymadığı, bu nedenle kuralın Anayasanın 2., 10. ve 11. maddelere aykırı olduğu ileri sürülmüştür. Anayasanın 10 uncu maddesine göre, yasa önünde eşitlik ilkesi hukuksal durumları aynı olanlar için söz konusudur. Bu ilke ile eylemli değil, hukuksal eşitlik öngörülmüştür. Eşitlik ilkesinin amacı, aynı durumda bulunan kişilerin yasalar karşısında aynı işleme bağlı tutulmalarım sağlamak, ayırım yapılmasını ve ayrıcalık tanınmasını önlemektir. İptali istenilen ibarenin de içinde yer aldığı fıkrada, sözleşmeli ve işçi statüsünde çalışanlar hariç olmak üzere, belediye memurlarına, başarı durumlarına göre toplam memur sayısının yüzde onunu ve Devlet memurlarına uygulanan aylık katsayısının 20000 gösterge rakamı ile çarpımı sonucu bulunacak miktarı geçmemek üzere, çalıştıkları sürelerle (hastalık ve yıllık izinleri dâhil) orantılı olarak, encümen karan ile yılda en fazla iki kez ikramiye ödenebileceği hükme bağlandığı,

Kuralla, belediyelerde çalışan personelin niteliklerini ve buna bağlı olarak iş başarılarını artırmalarının teşvik edilmek istendiği anlaşılmakta olduğunu, Buna göre, görevlerinde olağanüstü gayret ve çalışmalarıyla başarılı olan memurların tespiti, belediye memurlarını da kapsamına alan 657 sayılı Yasa'da gösterilmiş olan usule göre yapılacağından, bu tespitte keyfilikten söz edilemez. Ayrıca, ikramiye verilecek olanların toplam memur sayısının yüzde onu ile sınırlandırılması da Yasa koyucunun takdir alam içindedir. Öte yandan, bu tespitle yapılan sıralama sonucunda yüzde on grubuna giren memurlarla, yüzde ona giremeyen memurların basan durumları gözetildiğinde, kuralda Anayasa'nın 10. maddesinde yer alan eşitlik ilkesine de aykırılık yoktur. Belirtilen nedenlerle, iptali istenilen ibarede Anayasa'nın 2. ve 10. maddelerine aykırılık bulunmamaktadır. İptal İsteminin reddi gerekir." Yönündeki karar gerekçesine ilişkin değerlendirmede, 5393 sayılı Kanun'un 49. maddesine göre verilen ikramiyelerin 657 Sayılı Devlet Memurları Kanunu (dolayısı ile Sayıştay Temyiz Kurulu'nda ilintilendirilen 3201 sayılı Kanun) 'na göre verilen vergiden istisna edilmiş ikramiyeler ile bir ayrılığı ve aykırılığı olmadığının ortaya konulmuş olması gerekçesiyle ilamın kaldırılmasını istemiştir.

Sayıştay savcılığının ikinci karşılamasında adı geçen tarafından ileri sürülen hususların 12.10.2010 tarih ve 6945-11336 sayılı yazımızda belirttiğimiz görüşlerimizin değiştirilmesini sağlayacak bir mahiyet taşımadığı anlaşıldığından, yargılamanın söz konusu mütalaamıza göre karara bağlanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.

5393 sayılı Belediye Kanunu'nun "Norm Kadro ve Personel İstihdamı" başlıklı 49. maddesinin son fıkrasında;

"Sözleşmeli ve işçi statüsünde çalışanlar hariç belediye memurlarına, başarı durumlarına göre toplam memur sayısının yüzde onunu ve Devlet memurlarına uygulanan aylık katsayının (20.000) gösterge rakamı ile çarpımı sonucu bulunacak miktarı geçmemek üzere, hastalık ve yıllık izinleri dâhil olmak üzere, çalıştıkları sürelerle orantılı olarak encümen kararıyla yılda en fazla iki kez ikramiye ödenebileceği, hükmüne yer verilmiştir.

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Ücretin Tarifi" başlıklı 61 inci maddesinde (Değişik: 24.12.1980-2361/43 md.);

Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmeyeceği,

Aynı Kanun'un, Teşvik ikramiye ve mükâfatları başlıklı 29. maddesi 1. fıkrasının 1. bendinde; İlim ve fenni, güzel sanatları, tarımı, hayvan yetiştirilmesini ve memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiyeler ve mükâfatların Gelir Vergisinden müstesna olduğu,

"Vergi Tevkifatı" başlıklı 94 üncü maddesinde; (3946 sayılı Kanunun 22'nci Maddesiyle değişen madde. Yürürlük;1.1.1994) Kamu idare ve müesseseleri, aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları,

1. Hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci Maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre vergi tevkifatı yapılır. " Hükmü ile ücret ve ücret niteliğindeki ödemelerden vergi tevkifatı yapılacağı belirtilmiştir. Gelir Vergisi Kanunu'nun 103. maddesinde ise, "Gelir vergisine tabi gelirler;

2. 500 YTL'ye kadar %15

19.000 YTL'nin 7.500 YTL'si için 1.125 YTL, fazlası %20

43.000 YTL'nin 19.000 YTL'si için 3.425 YTL, fazlası %27

43.000 YTL'den fazlasının 43.000 YTL'si için 9.905 YTL, fazlası %35, oranında vergilendirilir." Denilmektedir.

Yukarıdaki hükümlerden anlaşılacağı üzere, 5393 sayılı Belediye Kanunu'nun 49. maddesine göre, belediye memurlarına ödenen ikramiyenin, Gelir Vergisi Kanunu'nun 61. maddesinde belirtilen kazançlar kapsamında bir ücret ödemesi olduğu tartışmasızdır. Çünkü Gelir Vergisi Kanunu'nun "Ücretin Tarifi" başlıklı 61 inci maddesinde, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler ücret olarak tanımlanmış ve bu şekilde bir iş ilişkisi bulunan personele işveren tarafından yapılan ödemenin adının (ödenek, tazminat, kasa tazminatı tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması) o ödemenin ücret olma mahiyetini değiştirmeyeceği açıkça ifade edilmiştir. Bu nedenle, 5393 sayılı Kanun kapsamında yapılan ikramiye ödemesi, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu anlamında bir ücret ödemesi olduğundan ve vergi kesintisi yapılmayacağına dair bir düzenleme de bulunmadığından, bu ödemeden gelir vergisi kesintisinin yapılması gerekmektedir.

Her ne kadar dilekçiler, yapılan bu ödemenin Gelir Vergisi Kanununun 29. maddesine göre memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiyeler ve mükâfatlar kapsamında gelir vergisinden müstesna olduğunu iddia etmişlerse de, Gelir Vergisi Kanunu'nun 94.maddesine göre, kamu idarelerinin ücret ödemelerinden aksine bir düzenleme bulunmadıkça vergi tevkifatı yapmaları genel kuraldır. Gelir Vergisi Kanununun 29. maddesi hükmü ise istisnai bir düzenlemedir. Dolayısıyla, hukukun genel prensiplerine göre istisnai hükümlerin dar yorumlanması gerektiğinden, söz konusu ikramiye ödemesinin bu madde kapsamında gelir vergisinden müstesna olması mümkün değildir. Kaldı ki, kamu personelince yapılan her iş ve faaliyet bir şekilde memleket bakımından faydalı olan işlerdendir. Dolayısıyla bu madde istisnai bir düzenleme olduğundan bu madde kapsamında ancak olağan dışı faaliyet ve işler yapmak suretiyle memlekete faydalı olanlara yapılacak ikramiye ödemeleri gelir vergisi tevkifatından istisna olabilir.

Dilekçiler benzer ödemelerle ilgili olarak, Sayıştay Temyiz Kurulunun vergilendirmeye konu olmayacağı yönünde emsal kararlarının bulunduğunu iddia etmişlerse de, dilekçilerin emsal olarak ileri sürdükleri Temyiz Kurulu Kararlarının konusu, 3201 sayılı Emniyet Teşkilatı Kanunu'nun Değişik 86. maddesine göre, belli konularda (ülkenin güvenlik ve esenliği, Devletin çıkarları ve kişilerin can, ırz ve mallarını korumada) yüksek hizmeti görülenlerle, olağanüstü durumlarda yaşamını ortaya koyarak büyük yararlılık gösterenlere yapılan para mükâfatları olup, ilamın konusu olan 5393 sayılı Belediye Kanunu'nun 49. maddesine göre ödenen ikramiye ödemesiyle emsal olarak ileri sürülen kararların konusu arasında bir benzerlik de bulunmamaktadır. Ayrıca, savunma ekleri arasında iddialarını desteklemek için dilekçi tarafından gönderilen Danıştay Dava Daireleri Genel Kurulunun E. 1996/246 K. 1997/554 19.12.1997 tarihli Kararında da, tiyatro, opera ve bale sanatçılarına teşvik ikramiyesi adı altında yapılan ödemenin gelir vergisi tevkifatına tabi olacağına karar verilmiştir.

Yukarıda açıklanan sebeplerle dilekçilerin iddialarının reddiyle 781 nolu ilamın 1.maddesiyle tazminine karar verilen 1.127,60.-YTL'ye ilişkin hükmün TASDİKİNE,

Karar verildiği 10.01.2012 tarih ve 34181 sayılı tutanakta yazılı olmakla işbu ilam tanzim kılındı.