Karar Detayı

T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2025/237
Karar No : 2025/888

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ...
(.. Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına, beyannamelerini verdiği ... Nakliyat İnşaat ve İnşaat Malzemeleri Toptan Ticaret Limited Şirketinin 2016 yılının Nisan-Haziran dönemine ilişkin aslı aranmayan geçici verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinden oluşan borçlarının tahsili amacıyla müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
Davanın reddine dair vergi mahkemesi kararına yöneltilen istinaf isteminin, söz konusu borçların tahsili amacıyla davacının hizmet verdiği şirketin bağlı bulunduğu vergi dairesi yerine davacının bağlı bulunduğu vergi dairesince düzenlenen ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle kabulü ile anılan kararın kaldırılarak dava konusu ödeme emrinin iptali yolunda verilen Vergi Dava Dairesi kararının, Danıştay Dördüncü Dairesince, serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına bağlı bulunduğu vergi dairesince ödeme emri düzenlenmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı, dolayısıyla uyuşmazlığın esası diğer yönlerden incelenerek karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle bozulması üzerine bozma kararına uyduğunu belirten ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesinin ikinci fıkrasında, beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza, gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacakları hükme bağlanmıştır.
Anılan hükme göre, mükelleflerin beyannamelerini imzalayan muhasebecilerin müşterek ve müteselsil sorumluluğu, imzaladıkları beyannamelerde yer alan bilgilerin, defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmaması ve bunun neticesinde bir vergi kaybı meydana gelmiş olmasına bağlıdır.
Dava konusu ödeme emri içeriği borçlar, beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmadığı yönündeki tespitlerden kaynaklanmayıp muhasebecilik hizmeti sunulan mükellefin komisyon karşılığı gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura ticareti yaparak kazancını gizlediği görüşünden hareketle bulunan matrah üzerinden yapılan tarhiyata dayanmaktadır.
Bu durumda, 213 sayılı Kanun'un mükerrer 227. maddesinin ikinci fıkrasında öngörülen müşterek ve müteselsil sorumluluk kapsamında değerlendirilemeyecek tespitlerden hareketle davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Dava Dairesi bu gerekçeyle istinaf istemini kabul ederek vergi mahkemesi kararını kaldırmış ve dava konusu ödeme emrini iptal etmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 03/07/2024 tarih ve E:2024/3222, K:2024/3848 sayılı kararı:
Davacının muhasebecilik işlemlerini yürüttüğü Doğanbey Vergi Dairesi mükellefi ... Nakliyat İnşaat ve İnşaat Malzemeleri Toptan Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda şu tespit ve değerlendirmelere yer verilmiştir:
i. 17/02/2014 tarihinden itibaren demir çelik malzemeleri toptan ticareti faaliyeti ile iştigal eden mükellef şirketin mükellefiyet kaydı 31/12/2016 tarihinde re'sen terkin edilmiştir.
ii. Ankara ve Hatay merkezli olmak üzere birçok ille bağlantılı toplamda 173 mükellef ve on iki serbest muhasebeci mali müşavirin organize biçimde yürüttükleri sahte belge düzenleme faaliyeti içinde mükellef de yer almaktadır.
iii. 2016 yılında alışlarının tamamını hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunan veya bu nedenle incelemesi devam eden firmalardan, satışlarının tamamını ise aynı nedenle incelemesi devam eden firmalara yapmıştır. Söz konusu firmaların tamamı sahte belge düzenleme organizasyonu kapsamında incelemeye sevk edilen mükellefler arasında yer almaktadır.
iv. Hiç işçi çalıştırmamıştır. Vadesi geçmiş ve ödenmesi gereken vergi borçlarını ödememiştir.
v. Mükellef şirketin kurucusu ... ifadesinde, "Şirketi tam olarak ben kurmadım. 2014 yılının başlarında sürekli alkol aldığım ve işsiz olduğum bir dönemde ... ile tanıştım. Bana, benim adıma bir şirket kurabileceğini, hiçbir şey yapmadan aylık 1.000,00 TL maaş vereceğini ve sigortamı yapabileceğini teklif etti. Ben de parasız ve hasta olduğum için kabul ettim... Sonra Ankara 9. Noterliğine gittik. Orada bana tanımadığım birine vekâlet verdirtti. Ayrıca boş bir sayfaya imza attırdı..." şeklinde beyanda bulunmuştur.
vi. Organizasyon dâhilindeki firmalarda çalışan olarak görünen ... ifadesinde, "...2015 yılının sonuna doğru gelirken ..., ... ile beraber 'kaç tane firma kuralım, hangi bölgede kuralım' bunları konuşuyorlardı. Bir nevi organizasyonun alt yapısını oluşturuyorlardı. ... ve ben ...'un yanına gittik, ... O'na taleplerini söyledi, 3 tane şahıs firması, 5 tane şirket kurulması gerekiyor gibi. ... da 'Doğanbey, Başkent, Cumhuriyet Vergi Dairelerinde tanıdıklarım var. O Vergi Dairelerinin sınırları içerisine girecek yerlere kurun' dedi... Daha sonra ..., ..., ..., ... ve ben ...'un Kızılay'daki ofisine gittik. Burada ..., ...'a, bu kişiler adına şahıs firması kurulacağını bildirdi ve bu kişilere ait evrakları ...'a teslim etti. ...'un çalışanı ... ve soyadını hatırlamadığım ..., gerekli kuruluş evraklarını hazırladı. Ayrıca ...'un isteği üzerine ... ilgili kişilere üçer adet boş A4 kağıdına imza attırdı. Daha sonra hemen ...'un ofisinin yanında bulunan Ankara 9. Noterliğine gittik. Orada ...'un ... diye bir tanıdığı vardı. Bütün firmaların kuruluşları ve ilgili işlemleri hep bu Noterde ... tarafından yapılmaktaydı. Noter işlemleri bittikten sonra kuruluş belgeleri ... tarafından ...'a vergi dairesine verilmek üzere teslim edildi. O gün ... vergi dairesine bilgi verdi, ertesi gün yoklama yapıldı... ...'e şahıs firması, ... adına ... Kağıt Orman Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketini kurdular... Yine sistem hep aynı şekilde işledi. Yani aynı muhasebeci, aynı noter, işlemleri gerçekleştirenler aynı... 2016 yılı sonuna doğru ... adına ... ... Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile ... adına ... Çelik İnşaat ve İnşaat Malzemeleri Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi kuruldu... Ayrıca ... Çelik İnşaat Otomotiv Lojistik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketini bulmuş. Bana mesaj attı ve bu şirketin sahibi ... ile konuşmamı söyledi... ... devir işlemlerini gerçekleştirmek için bazı evrakların ... tarafından imzalanması gerektiğini söyledi. Bu evrakları kendim ...'dan alıp ...'e ... Kargo ile gönderdim. Daha sonra imzalanan evraklar tarafıma kargoyla geldi. Bu evrakları ben ...'a teslim ettim. ... diğer işlemleri gerçekleştirdi... Şirket ve firmalar burada kurulurdu... Daha sonra Hatay'da faturalar düzenlenir, bunlar beyan zamanı ...'a mail atılarak bildirilir. ... beyan eder. Hatay'da kesilen faturalar kargo ile ...'a gönderilir. ...'un da ofisinin bulunduğu binanın deposunda muhafaza ettiğini biliyorum. Sistem bu şekilde işliyordu. Üzerlerine şirket kurulacak kişilerin bu iş için uygun olup olmadıklarının araştırmasını yapan kişi ...'dur..." şeklinde beyanda bulunmuştur.
vii. ... Anonim Şirketinin %100 hissesinin sahibi ve yönetim kurulu başkanı olan ... ifadesinde, "Şirketi tam olarak ben kurmadım. 2014 yılının sonlarına doğru işsizdim. Eşim hamileydi. Bu yüzden sigorta yapılmasına ihtiyacım vardı. Bir gün berberdeyken ... ile tanıştım. Biz berberle iş aradığım ve sigortamın olması gerektiği konusunda sohbet ederken, ... bana yardım edebileceğini söyledi. Daha sonra beni adamım diye tanıştırdığı ... ile birlikte mali müşavir olan ...'un Kızılay/Ankara'daki ofisine gönderdi. Orada ... ile tanıştım. Sigortamı yapacağını, bunun için kimlik suretini ve vekâletname vermemi istedi. Daha sonra ofisinin olduğu binanın hemen yanındaki binada bulunan Ankara 9. Noterliğine gittik. Burada bana bir vekâletnameye imza attırdılar. Bana 600,00 TL civarında bir para verdiler... Benim şirket kurulacağından haberim yoktu..." şeklinde beyanda bulunmuştur.
viii. Mükellef şirketin 01/01/2016 tarihinden itibaren gerçek bir ticari faaliyetinin olmadığı, bu tarihten itibaren düzenlediği belgelerin tamamının sahte belge olarak kabul edilmesi gerektiği sonucuna varılmıştır.
Öte yandan, davacı hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Görüş ve Öneri Raporu'nda da benzer tespitlerde bulunularak, davacının gerçek emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenleyen mükelleflerle çalışmayı meslek hâline getirdiği, ... Nakliyat İnşaat ve İnşaat Malzemeleri Toptan Ticaret Limited Şirketi özelinde de suçun nasıl işleneceği konusunda yol göstermek veya fiilin işlenmesinde kullanılan araçları (yasal defterleri tutmak, beyanname vermek gibi) sağlayarak suçun icrasını kolaylaştırmak suretiyle gerçek emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenleme fiiline iştirak ettiği kanaatinin oluştuğu, dolayısıyla anılan mükellef adına resen tarh edilecek vergi, kesilecek ceza ve hesaplanacak gecikme faizinden müteselsilen sorumlu tutulması gerektiği belirtilmiştir.
Aktarılan tespitler, davacı adına ... Nakliyat İnşaat ve İnşaat Malzemeleri Toptan Ticaret Limited Şirketinin gerçek emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle kesilen vergi ziyaı cezasının dava konusu edildiği Danıştay Dokuzuncu Dairesinin E:2024/1015 sayılı dosyasında yer alan bilgi ve belgeler ile davacının tarafı olduğu diğer ilgili dosyalarda yer alan bilgi ve belgeler birlikte değerlendirildiğinde, anılan mükellefin gerçek emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan belge düzenlemek amacıyla kurulan/mükellefiyet tesis ettirilen bir kısım mükellef arasında yer aldığı, otuz yılı aşkın mesleki deneyimi olduğu görülen davacının bir organizasyon dâhilinde hareket eden bu mükelleflerden yine aralarında anılan mükellefin de bulunduğu yirmi dokuz tanesinin muhasebeciliğini yaptığı, bunlardan bazılarıyla aynı iş yerini paylaştığı, gerçek emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenleme faaliyetini başından beri bildiği, mesleki bilgisine dayanarak gerek kuruluş/mükellefiyet tesisi gerek beyannamelerin verilmesi gibi eylem ve işlemleri ile söz konusu faaliyete doğrudan katıldığı, bu durumun kesinleşmiş yargı kararlarıyla da somut olarak ortaya konulduğu, vergi ziyaı nedeniyle ortaya çıkan kamu alacağından 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesi uyarınca anılan mükellefle birlikte müteselsilen sorumlu tutulmasında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından, aksi yöndeki gerekçeyle ödeme emrini iptal eden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi önceki kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu ödeme emrinin hukuka uygun olduğu belirtilerek aksi yönde verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Danıştay Dokuzuncu Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.
Diğer taraftan, bozma kararı üzerine yeniden verilecek kararda, dava konusu ödeme emri içeriği aslı aranmayan geçici verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının, verginin iki katına isabet eden kısmında hukuka uygunluk bulunup bulunmadığının değerlendirilmesi suretiyle hüküm kurulacağı tabiidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
12/11/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.


X - KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.


XX - KARŞI OY :
Aslı aranmayan geçici verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının, verginin iki katına isabet eden kısmında hukuka uygunluk bulunup bulunmadığı hususunun, davacı adına müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ödeme emrine karşı açılan davada incelenmesi mümkün olmadığından, Kurul kararının bu hususa ilişkin gerekçesine katılmıyorum.