Danıştay danistay 2024/911 E. 2025/684 K.

T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2024/911
Karar No : 2025/684

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Boru Sanayi Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Başkanlığı - ...
VEKİLİ : Av....

İSTEMİN KONUSU :... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğü 7. Bölge Müdürlüğünce ihalesi gerçekleştirilen ... ihale kayıt numaralı "...Projesi ..., ...,... ve ... Ovaları Sulaması 1. Kısım 3. Bölüm Malzeme Alımı İşi" uhdesinde kalan davacı tarafından, Anayasa Mahkemesinin 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinde ve 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesinde yer alan "... ve yabancı firmalarca da teklif verilen" ibarelerini iptal etmesi nedeniyle yüklenilen işin döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında bulunduğu belirtilerek söz konusu maddelerde öngörülen istisnadan yararlandırılması gerektiğinden bahisle bu işe ilişkin ihale kararı, sözleşme ve hak ediş ödemelerine ilişkin belgeler üzerinden ödenen damga vergileri ile noter harcının iadesi talebiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddi üzerine yapılan şikâyet başvurusunun reddine dair işlemin iptali ve ödenen vergi ile harcın en yüksek mevduat faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.
... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
I. Dava konusu işlem yönünden yapılan inceleme:
Olayda, her ne kadar davacı uhdesinde kalan işe ilişkin dava konusu damga vergileri ve noter harcı tahsil edilmiş ise de, dava konusu işe ilişkin şartnamenin 8. maddesinde işin yerli ve yabancı tüm isteklilere açık olduğu ile işin cari yıl yatırım programı kapsamında olduğu taraflar arasında ihtilafsızdır. Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararı da dikkate alındığında damga vergisi ile noter harcının, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu ile 492 sayılı Harçlar Kanunu uyarınca istisna kapsamında olduğu, bu nedenle dava konusu işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.
II. Faiz talebi yönünden yapılan inceleme:
Davacıdan tahsil edilen damga vergileri ile noter harcının, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'a göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanacak faiziyle birlikte davacıya iade edilmesi, fazlaya ilişkin faiz talebinin ise reddedilmesi gerekmektedir.
III. Karar sonucu:
Mahkeme bu gerekçeyle davanın kısmen kabulü, kısmen reddine; dava konusu işlemi iptal ederek tahsil edilen vergi ve harcın tecil faiziyle birlikte davacıya iadesine, fazlaya ilişkin faiz talebi yönünden davanın reddine karar vermiştir.
Davacının Vergi Mahkemesi kararının, vekâlet ücretine ilişkin hüküm fıkrasına ve davalının anılan kararın aleyhe olan hüküm fıkrasına yönelttiği istinaf istemlerini inceleyen... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
I. Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu işlemin, Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararının Resmî Gazete'de yayımlandığı 28/04/2021 tarihinden sonra tahsil edilen (2 numaralı hak edişe ilişkin) damga vergisinden kaynaklanan kısmı yönünden davanın kabulüne dair hüküm fıkrasına davalı tarafından yöneltilen istinaf istemi hakkındaki inceleme:
Vergi Mahkemesi kararının anılan hüküm fıkrasının usul ve hukuka uygun olduğu anlaşıldığından ve ileri sürülen iddialar da bu hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmediğinden, davalının istinaf isteminin bu yönden reddi gerekmektedir.
II. Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu işlemin, Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararının Resmî Gazete'de yayımlandığı 28/04/2021 tarihinden önce tahsil edilen damga vergileri ve noter harcından kaynaklanan kısmı yönünden davanın kabulüne dair hüküm fıkrasına davalı tarafından yöneltilen istinaf istemi hakkındaki inceleme:
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinde ve 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesinde yer alan "... ve yabancı firmalarca da teklif verilen" ibarelerini iptal eden Anayasa Mahkemesi kararının dava konusu damga vergisi ve noter harcının davacıdan tahsilinden sonra yayımlandığı, iptal edilen kanun hükmünün tahsilatların yapıldığı tarihte yürürlükte bulunduğu ve vergilendirmenin de yürürlükte olan mevzuata göre yapıldığı açıktır.
Vergilendirme işleminin dayanağı kanun hükmünün sonradan Anayasa Mahkemesince iptal edilmesi durumunda yürürlükte olduğu dönemde bu kanun hükmüne istinaden yapılmış tahsilatların iade edilip edilmeyeceği hususu hukuki bir ihtilaf içermekte olup uyuşmazlığın vergi hatası kapsamında olmadığı anlaşıldığından, dava konusu işlemin anılan kısmında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
III. Davacının istinaf istemi hakkındaki inceleme:
Davalı idarece yapılan istinaf başvurusu kısmen kabul edilerek davanın kısmen reddine karar verilmiş olması nedeniyle davacı aleyhine vekâlet ücretine hükmedilmesinde bu gerekçe ile hukuka aykırılık görülmediğinden, davacı tarafın istinaf başvurusunun gerekçeli olarak reddine karar verilmesi gerekmiştir.
IV. Karar sonucu:
Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle davacının istinaf başvurusunu gerekçeli olarak reddetmiş; davalının istinaf başvurusunun kısmen kabulüne kısmen reddine, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, dava konusu işlemin, 28/04/2021 tarihinden sonra tahsil edilen 2 numaralı hak edişe isabet eden damga vergisinden (70.791,59 TL) kaynaklanan kısmı yönünden davanın kabulüne, dava konu işlemin kalan kısmı yönünden davanın reddine karar vermiştir.
Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 18/01/2024 tarih ve E:2023/7206, K:2024/171 sayılı kararı:
Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararı ile iptal edilen Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan "ve yabancı firmalarca da teklif verilen" kuralları uygulanarak bu karardan önce tesis edilmiş işlemlerin, tesis edildikleri andaki duruma göre hukuka uygun olsalar da kararın yayınlanmasından sonra oluşan yeni hukuki duruma göre hukuka aykırı hale geleceklerinde duraksama yoktur.
Olayda, Kalkınma Bakanlığının cari yıl yatırım programında yer alan ve idari şartnamede yerli ve yabancı tüm isteklilere açık olduğu belirtilen ihaleye ilişkin düzenlenen kâğıtlardan doğan ve ödenen damga vergisi ile noter harcının iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddi üzerine yapılan şikâyet başvurusu reddedilmiştir.
Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesi ile tahsil edilen damga vergisi ile noter harcı birbirine sıkı sıkıya bağlı olup zincir işlem niteliğindedir. Bu zincir işlemlerin oluşturduğu vergilendirme sürecinin istisna ve muafiyet gibi nedenlerle hatalı olduğunun ileri sürülmesi hâlini 213 sayılı Kanun'da yer alan vergi hatası kapsamında ele almak gerekmektedir.
Bu kapsamda, Anayasa Mahkemesinin iptal kararından sonra ortaya çıkan hukuki sonucun, uyuşmazlığa konu vergilendirme işlemini uluslararası ihale tanımı yönünden baştan itibaren etkilediği dikkate alındığında, tesis edilen işlemin hukuka uygun olmadığı ve olayda alınmaması gereken verginin ve harcın tahsil edilmesi suretiyle hukuki değerlendirmeyi gerektirmeyecek açıklıkta bir vergilendirme hatası bulunduğu sonucuna varılmıştır.
Ayrıca, Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu düzeltme şikâyet başvurusunun reddine ilişkin işlemin, 2 numaralı hak ediş ödemesine ilişkin düzenlenen 21/06/2021 tarihli belge üzerinden kesilen 70.791,59 TL damga vergisine isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasına karşı davalı tarafından ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bu kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi tarafından verilen temyize konu kararın hüküm fıkrasında, "Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına ve dava konusu işlemin, hak ediş ödemesine dair belge üzerinden kesilen 70.791,59 TL tutarındaki damga vergisine ilişkin kısmı yönünden davanın kabulüne" karar verildiği görülmektedir. Ancak, bölge idare mahkemesi tarafından, davacının anılan tutardaki damga vergisinin hesaplanacak en yüksek mevduat faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkin herhangi bir hüküm kurulmamıştır.

Öte yandan, Bölge İdare Mahkemesince verilecek kararda, sözleşmeye ilişkin ödenen damga vergisi ve noter harcı ile ihale kararına ilişkin ödenen damga vergisine yönelik faiz talebi bakımından da yeniden bir değerlendirme yapılması gerektiği açıktır.
Daire bu gerekçeyle kararın, dava konusu işlemin, 28/04/2021 tarihinden sonra gerçekleşen hak ediş ödemesinden tahsil edilen damga vergisine ilişkin hüküm fıkrasını onamış, diğer hüküm fıkralarını bozmuştur.
Hâkimler ve Savcılar Kurulunun iş bölümü kararı uyarınca dosyanın devredildiği ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Dava konusu işlemin, Anayasa Mahkemesinin iptal kararının Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe girdiği 28/04/2021 tarihinden sonra 2 numaralı hakediş ödemesi üzerinden 21/06/2021 tarihinde kesilen 70.791,59 TL tutarındaki damga vergisine ilişkin kısmı yönünden verilen iptal kararı onanarak kesinleşmiştir.
Bu itibarla, mevcut uyuşmazlık, dava konusu işlemin 28/04/2021 tarihinden önceki döneme ilişkin olarak tahsil edilen damga vergisi ve noter harcına isabet eden kısmı ile kabulüne karar verilen 70.791,59 TL tutarındaki damga vergisinin faizine ilişkindir.
Dava konusu işlemin Anayasa Mahkemesi iptal kararının Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe girdiği 28/04/2021 tarihinden sonra 2 numaralı hakediş ödemesi üzerinden 21/06/2021 tarihinde kesilen 70.791,59 TL tutarındaki damga vergisine ilişkin kısmı yönünden verilen ve onanarak kesinleşen iptal kararı neticesinde davacıya tecil faiziyle iadeye Mahkemesince karar verildiğinden davalı idarenin istinaf başvurusunun bu kısım yönünden reddi gerekmektedir.
Vergi Dava Dairesi, bu ek gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinde ve 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesinde yer alan "... ve yabancı firmalarca da teklif verilen" ibarelerinin iptal edilmesi neticesinde ortaya çıkan yeni hukuki durum karşısında istisna hükmünden yararlandırılmaları gerektiği, çeşitli mahkemelerce verilen emsal kararların da bu yönde olduğu, ısrar kararında bozmaya neden uyulmadığına dair herhangi bir gerekçeye yer verilmemesi nedeniyle gerekçeli karar hakkının ihlal edildiği, Anayasa Mahkemesinin iptal kararının ardından 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 10. maddesi kapsamında yapılan başvurunun reddedildiği ve anılan ret işlemine karşı yapılan şikâyet başvurusunun da reddedildiği, temyize konu kararın hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Israr kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Bölge idare mahkemesi dava daireleri kararları arasında, vergilendirme işleminin dayanağı kanun hükmünün Anayasa Mahkemesince iptal edilmesinin, yürürlükte olduğu dönemde bu kanun hükmüne istinaden yapılmış işlemlerin vergi hatası kapsamında değerlendirilmesine imkân verip vermeyeceği hususunda ortaya çıkan aykırılığın giderilmesi istemiyle yapılan başvuru üzerine Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 22/07/2023 tarih ve 32256 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 07/06/2023 tarih ve E:2023/2, K:2023/4 sayılı kararıyla, iptal edilen hükme istinaden tesis edilmiş olan vergilendirme işlemleri yönünden Anayasa Mahkemesinin iptal kararının, Resmî Gazete'de yayımlanmasından sonra çıkarılan uyuşmazlıklar bakımından geçmişe etkili sonuç doğurup doğurmayacağı hususunun, üzerinde hukuki yorum teknikleri ile farklı mülahazalar yapılabilecek nitelikte olduğuna ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun aradığı anlamda açık bir vergi hatası oluşturmadığına karar verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, Kurulun söz konusu kararında belirtilen ilkelerden ayrılmayı gerektirecek herhangi bir maddi olgu ya da hukuki nedenin bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.
Bu durumda, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 6728 sayılı Kanun'un 27. maddesiyle değiştirilen ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 6728 sayılı Kanun'un 35. maddesiyle değiştirilen ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan "...ve yabancı firmalarca da teklif verilen..." ibarelerinin, Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararıyla iptal edilmesi üzerine yüklenilen işe ilişkin kâğıtların ve işlemlerin, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesi ile 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesi uyarınca vergi ve harçtan müstesna hale geldiği belirtilerek ödenen vergiler ve harcın iadesi istemiyle iptal kararının yürürlüğe girdiği tarihten sonra yapılan düzeltme ve şikâyet başvurularının reddi üzerine açılan davada, davacının istinaf isteminin reddine, davalının istinaf isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına ve davanın 28/04/2021 tarihinden önce tahsil edilen damga vergileri ve noter harcından kaynaklanan kısmı yönünden reddine dair ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararına yönelik temyiz isteminin REDDİNE,
2-Davacıdan daha önce yatırılan ... TL temyiz karar harcı mahsup edilmek suretiyle 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ilgili hükümleri ve Kanun'a ek (3) sayılı Tarife uyarınca maktu harç alınmasına,
3-2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
17/09/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dokuzuncu Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.