Danıştay danistay 2023/959 E. 2025/464 K.

T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2023/959
Karar No : 2025/464

TEMYİZ EDEN (DAVALI) :... Defterdarlığı - ...
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : Tasfiye Halinde...Yat İmalat Turizm
Sanayi Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU :... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının 2012 yılında bir kısım mal ve hizmet satışlarını kayıt ve beyan dışı bıraktığı, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (h) bendi kapsamında olmayan kazancını istisna olarak değerlendirdiği ve 2012 geçici vergi dönemlerinde ödediği vergi tutarı 383.267,13 TL olduğu halde kurumlar vergisi beyannamesinde mahsup edilecek vergi tutarını 468.535,76 TL olarak beyan ettiği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna dayanarak re'sen tarh edilen 2012 yılı kurumlar vergisi ve verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası ile aynı yıl için yapılan işe ilişkin olarak yedi gün geçtikten sonra fatura düzenlenmesi nedeniyle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
I. Dava konusu cezalı tarhiyatın,... ile yapılan sözleşme kapsamında tamamlanan işten kaynaklanan kısmı yönünden yapılan inceleme:
Anılan kısımda hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
II. Dava konusu cezalı tarhiyatın,... Limited Şirketi ile yapılan sözleşme kapsamında tamamlanan işten kaynaklanan kısmı yönünden yapılan inceleme:
Olayda, vergi inceleme raporunda yapılan tespitler doğrultusunda işin tamamlanması ve tesliminin 2012 yılında yapıldığı sonucuna varılmıştır. Ancak, faturanın dönemsellik ilkesine aykırı şekilde 2013 yılı beyanlarına intikal ettirildiği belirlenmiştir. Bahse konu işin yurt dışında yapılmış olması nedeniyle 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesi uyarınca istisna kapsamında olduğu kabul edilmektedir. Sadece faturanın dönemsellik ilkesine aykırı olarak 2013 yılı hesaplarına aktarılması işin istisna kapsamından çıkarılması sonucunu doğurmamaktadır.
Bu nedenle, dava konusu cezalı tarhiyatın, işin 2012 yılında teslim edildiği kabul edilerek 2013 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde istisna edilen tutarın istisna kapsamından çıkarılıp 2012 yılı kurumlar vergisi matrahına eklenmesi suretiyle yapılan kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
III. Dava konusu cezalı tarhiyatın, ödenmeyen geçici vergilerin mahsubundan kaynaklanan kısmı yönünden yapılan inceleme:
Davacının ödemediği geçici vergi tutarını mahsup etmiş olması nedeniyle dava konusu cezalı tarhiyatın bu kısmında hukuka aykırılık görülmemiştir.
IV. Dava konusu özel usulsüzlük cezası yönünden yapılan inceleme:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun olay tarihinde yürürlükte olan haliyle 353. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi ve alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine maddede belirtilen tutarda özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.
Bu durumda, 2012 yılında yaptığı işe ilişkin olarak 2013 yılında fatura düzenlediği gerekçesiyle davacı adına özel usulsüzlük cezası kesilmiştir. Ancak, davacının yaptığı işle ilgili olarak 2013 yılında düzenlediği faturanın hiç düzenlenmemiş sayılması suretiyle ceza kesilmesinde yasal isabet görülmemiştir.
IV. Karar sonucu:
Mahkeme bu gerekçeyle cezalı tarhiyatın, ... Limited Şirketi ile yapılan sözleşme kapsamında tamamlanan işten kaynaklanan kısmını ve özel usulsüzlük cezasını kaldırmış; diğer yönlerden davayı reddetmiştir.
Tarafların istinaf istemlerini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, istinaf istemlerine konu kararın usul ve hukuka uygun olduğu ve kaldırılmasını gerektiren bir nedenin bulunmadığı gerekçesiyle istinaf istemlerini reddetmiştir.
Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 15/09/2022 tarih ve E:2019/7000, K:2022/3174 sayılı kararı:
I. Temyize konu kararın, cezalı tarhiyata ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan değerlendirme:
Anılan hüküm fıkrası hukuka uygun bulunmuştur.
II. Temyize konu kararın, özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan değerlendirme:
Vergi Usul Kanunu'nun 231. maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendinin uyuşmazlığa konu dönemde yürürlükte bulunan halinde, faturanın malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenleneceği, bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı belirtilmiştir.
Anılan kanun maddesinde öngörülen azami düzenleme süresine uyulmasının düzenlenen belgenin fatura olarak kabulü için zorunlu olduğu sonucuna ulaşılmaktadır. Başka bir anlatımla, kanunda öngörülen süre geçtikten sonra düzenlenen faturanın geçerli bir fatura olduğunun kabulü mümkün değildir.
Olayda, ... Limited Şirketi ile imzalanan sözleşme kapsamında yapılan iş ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu'ndaki tespitlere göre 2012 yılında tamamlanmış ve teslim edilmiştir. 401.961,36 Euro (942.679,78 TL) tutarındaki fatura ise 02/09/2013 tarihinde düzenlenmiştir. İlgili yasal düzenleme gereği, süresinde düzenlenmeyen faturalar geçerli sayılmamaktadır. Bu durumun, faturayı düzenleyen açısından fatura vermeme, alan bakımından da fatura almama eylemini teşkil edeceği göz önünde bulundurulmalıdır.
Bu hususlar dikkate alındığında, dava konusu özel usulsüzlük cezasının Vergi Mahkemesi tarafından yazılı gerekçeyle kaldırılması yolundaki hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
III. Karar sonucu:
Daire, bu gerekçeyle temyize konu kararın, Vergi Mahkemesi kararının, özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına dair hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin reddine dair hüküm fıkrasını bozmuş; diğer hüküm fıkralarını onamıştır.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Cezai yaptırıma bağlanmış olan bir fiilin tüm unsurları ile gerçekleştiği saptanmadıkça ceza uygulanamayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesi idari cezalar için de geçerli bulunduğundan, Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için fıkrada sayılan belgelerin verilmediğinin, alınmadığının veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verildiğinin ve bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların hukuken geçerli bir şekilde tespit edilmiş olması zorunludur.
Her ne kadar Vergi Usul Kanunu'nun 231. maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendinde, faturanın malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içerisinde düzenlenmesi gerektiği, bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı belirtilmişse de bu madde hükmünde herhangi bir cezai yaptırım öngörülmemiştir. 213 sayılı Kanun'un olay tarihinde yürürlükte olan 353. maddesinde de, düzenlenmiş olmakla beraber Kanun'un 231. maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendi uyarınca hiç düzenlenmemiş kabul edilen belgeler için de özel usulsüzlük cezası uygulanacağına ilişkin bir ifadeye yer verilmemiştir.
Bu durumda, olay tarihinde yürürlükte olan yasal düzenlemelere göre, faturanın yasal süresinden sonra düzenlenmesi nedeniyle hiç düzenlenmemiş sayılması halinin değil, faturanın hiç verilip alınmamış olması fiilinin mevcudiyeti halinde özel usulsüzlük cezası kesilebileceğinden ve uyuşmazlıkta yasal süresinden sonra da olsa düzenlenmiş faturaların varlığı davalı idarece tespitli olduğundan, davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Vergi Dava Dairesi, bu ek gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğu belirtilerek kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Israr kararının hukuka uygun olduğu anlaşıldığından, temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2-... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
3-2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
18/06/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.