Danıştay danistay 2024/171 E. 2025/2640 K.

T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2024/171
Karar No : 2025/2640

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Belediye Başkanlığı-...
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Vakfı
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacının maliki olduğu, İstanbul ili Üsküdar İlçesi ... Mahallesi ... ada ... no'lu parselde kayıtlı taşınmazın arsa olarak beyan edilen 98.400 m2'lik kısmına ilişkin 2018 yılı için ödenen emlak (arsa) vergisi ile taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına katkı payının, tapu kaydında "birinci grup korunması gerekli tabiat ve kültür varlığı" şerhi bulunduğu, bu nedenle muafiyet kapsamında olduğundan bahisle ödenen tutarın iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ile ödenen 6.007.069,20-TL'nin gecikme zammı oranında hesaplanacak faiziyle iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; vergisi ihtilaflı taşınmazın tapu kaydında "1. grup korunması gerekli tabiat ve kültür varlığıdır." şerhi bulunduğu, davalı idarece ara karara cevaben gönderilen ve iptali istenilen vergilendirmenin dayanağı olan 28/11/2014 tarihli tutanak ile eklerin incelenmesinden; taşınmazın boğaziçi öngörüm bölgesinde yer aldığı, hava fotoğraflarından ve yerinde yapılan incelemeden, üzerinde tarihi eserin yanı sıra restoran, havuz ve başka yapıların da bulunduğu ve işyeri biçiminde kullanıldığının tespit edildiği, olayda, 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıkları Koruma Kanunu'nun 21. maddesine 10/09/2014 tarihinde eklenen fıkrada yapılanma yasağına aykırılığı tespit edilen yapılar yıkılıncaya veya aykırılıklar giderilinceye kadar ilgili fıkradaki muafiyet hükmünün uygulanmayacağının hüküm altına alındığı, vergisi ihtilaflı taşınmazın da 1. grup korunması gerekli kültür ve tabiat varlığı olması nedeniyle kesin yapılaşma yasağı getirilmiş olmasına karşın ticari faaliyette kullanıldığı ve yapılanma yasağına aykırılığının 28/11/2014 tarihli tutanak ile tespit edildiği, davacı tarafından da yapılanma yasağına aykırılığı tespit edilen yapıların yıkıldığına veya aykırılıkların giderildiğine ilişkin bir iddiada bulunulmadığının anlaşıldığı, bu durumda, 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıkları Koruma Kanunu kapsamında yapılanma yasağına aykırılığı tespit edilen yapılar yıkılıncaya veya aykırılıklar giderilinceye kadar taşınmazın emlak vergisi muafiyetinden yararlanması mümkün olmadığından, dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu taşınmazın, Boğaziçi Öngörüm Bölgesi'nde yer aldığı, I. grup korunması gerekli kültür ve tabiat varlığı olduğu, bu durumun tapu kayıtlarında da yer aldığı ve taşınmazın üzerinde imara aykırı taşınmazların bulunduğu ve bunların işyeri olarak kullanıldığı hususunda taraflar arasında ihtilaf bulunmadığı görülmekle birlikte, anılan taşınmaz üzerinde "korunması gerekli kültür varlığı" şerhinin mevcut olduğu ve bu haliyle, 1319 sayılı Kanunun 30. maddesi uyarınca çıkartılan Tasarrufu Kısıtlanan Bina, Arsa ve Arazi Hakkında Yönetmeliğin 2. maddesi kapsamındaki "...üzerinde inşaat yapılmasına izin verilmeyen arsalar ile esaslı değişiklik ve ilaveler yapılmasına izin verilmeyen binaların tasarrufunun kısıtlanmış sayılacağı..." düzenlemesi uyarınca, davacının anılan takyidat sebebiyle taşınmaz üzerindeki tasarruf haklarının sınırlandırıldığı ortada olup, her ne kadar 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıkları Koruma Kanunu uyarınca üzerinde kaçak yapılaşma bulunması ve boğaziçi sahil şeridi veya öngörünüm bölgesinde olup işyeri olarak kullanılması hasebiyle emlak vergisi muafiyetinden yararlanamayacağı anlaşılmakta ise de, muafiyet uygulanamamasının kısıtlılık hükümlerinin uygulanmasına engel teşkil etmeyeceği, dolayısıyla yukarıda anılan 1319 sayılı Kanunun 30. maddesi ve ilgili yönetmelik hükmü uyarınca kısıtlı olduğu açık bulunan taşınmaz için tahakkuk ettirilen arsa vergisi ve taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına ait katkı payının, kısıtlamanın devam ettiği sürede 1/10 oranında tahsil edilmesi gerektiğinden, 2015 yılı için tahakkuk ettirilerek tam oran üzerinden tahsil edilen arsa vergisi ve yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin, vergi ve katkı payının 1/10'una isabet eden kısmında hukuka aykırılık, 9/10'una isabet eden kısımında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle davacı istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, kısmen reddine, dava konusu işlemin davacıdan tahsil olunan toplam emlak vergisinin 9/10'una isabet kısmının kaldırılmasına, bu kısım yönünden davanın kabulüne ve bu kısma isabet eden tutarın tahsil tarihinden itibaren işleyecek tecil faiziyle birlikte davacıya iadesine, karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Vergisi ihtilaflı taşınmaz umumi hizmet alanında bulunmadığı için Tasarrufu Kısıtlanan Bina, Arsa ve Arazi Hakkında Yönetmelik' hükümlerine göre kısıtlılık uygulanamayacağı iddialarıyla iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile usul ve yasaya aykırı olan Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Davalının duruşma istemi, 2577 sayılı İdari Yargılama Usul Kanunu'nun 17/2. maddesi uyarınca uygun görülmeyerek işin esasına geçildi;

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacının maliki olduğu, İstanbul ili Üsküdar İlçesi ... Mahallesi ... ada ... no'lu parselde kayıtlı taşınmazın arsa olarak beyan edilen 98.400 m2'lik kısmına ilişkin 2018 yılı için ödenen emlak (arsa) vergisi ile taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına katkı payının, tapu kaydında "birinci grup korunması gerekli tabiat ve kültür varlığı" şerhi bulunduğu, bu nedenle muafiyet kapsamında olduğundan bahisle ödenen tutarın iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ile ödenen 6.007.069,20-TL'nin gecikme zammı oranında hesaplanacak faiziyle iadesi istemine ilişkindir.

İLGİLİ MEVZUAT:
1- 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu'nun "Ödeme süresi" başlıklı 30. maddesinin ilgili kısmı:
"...Kanunlar veya diğer kamu düzeni koyan mevzuatla tasarrufu kısıtlanan bina arsa ve arazinin vergisi, kısıtlamanın devam ettiği sürece 1/10 oranında tahsil olunur. 9 ve 19 uncu madde hükümleri saklıdır.
Kısıtlamanın kaldırılması halinde, kaldırılma tarihini takibeden bütçe yılından itibaren emlakin vergisi, tüm vergi değeri üzerinden ödenir.
Kısıtlamanın devam ettiğı sürede tecil edilen verginin 9/10 u bina, arsa veya arazinin satılması, istimlaki veya hibe yoluyla ahara devir ve temliki halinde, tahsilat zamanaşımına uğramamış olanları muaccel hale gelir.
Kanunla ve diğer mevzuatla yapılan kısıtlamaların neler olduğu, süresi, tevsiki ve kısıtlama koyan kamu organlarının görevleri ve sorumlulukları Maliye Bakanlığınca, Milli Eğitim, Çevre ve Şehircilik Bakanlıklarının mütalaaları alınarak hazırlanacak bir yönetmelikle tanzim olunur..."
2-1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu'nun "Ödeme süresi" başlıklı 30. maddesinin verdiği yetkiye istinaden 17/11/1986 tarih ve 19284 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Tasarrufu Kısıtlanan Bina, Arsa ve Arazi Hakkında Yönetmelik'in 2. maddesi:
"İmar planlarında, resmi yapılara, tesislere ve okul, cami, yol, meydan, otopark, yeşil saha, çocuk bahçesi, pazar yeri, hal, mezbaha ve benzeri umumi hizmetlere ayrılmış olması sebebiyle üzerinde inşaat yapılmasına izin verilmeyen arsalar ile esaslı değişiklik ve ilaveler yapılmasına izin verilmeyen binaların tasarrufu kısıtlanmış sayılır.
Bu hallerde kısıtlı olarak vergileme, imar planının kesinleştiği tarihi izleyen yıl başından itibaren yapılır. Kısıtlama, ilgili arsa veya binanın bulunduğu alan imar programına alınıncaya (imar programının kesinleştiği tarihe) kadar devam eder.
Arsanın imar planında kısıtlılığı gerektiren amaçlara tahsis edildiğinin bu yönetmeliğin 5 inci maddesindeki bildirim mecburiyeti hükümlerine göre tespit edilmemiş olması halinde, arsa veya bina sahibi tarafından yazılı müracaatta bulunularak kısıtlamayı koyan idareden alınacak kısıtlılık durumunu gösteren belge verginin tarhına yetkili daireye ibraz edildiğinde kısıtlılık aynı esaslar dairesinde uygulanır."
3- 17/11/1986 tarih ve 19284 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Tasarrufu Kısıtlanan Bina, Arsa ve Arazi Hakkında Yönetmelik'in Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 15/11/1988 tarih ve E:1987/80, K:1988/3460 sayılı kararı ile iptal edilen 4. maddesi:
"Taşınmaz Kültür ve Tabiat Varlıkları Yüksek Kurulu veya Bölge Kurullarınca; tarihi, sanat ve bölgesel özellikleri veya diğer özellikleri nedeniyle taşınmaz kültür veya tabiat varlığı olarak tescil ve ilan olunan, arkeolojik veya doğal sit alanı, korunma alanı, koruma amaçlı imar planı içinde olması nedeniyle üzerinde inşaat yapılmasına izin verilmeyen arsa ve arazilerin, ek ve değişikliklerine izin verilmeyen veya ek ve değişikliklerine belirli şartlarla izin verilen binaların (ticaret, san’at-zanaat veya mesleki bir faaliyet icrası için yapılan tesis maksadı dışında bir fonksiyon verilen veya bu amaçla kullanılanlar hariç) tasarrufu kısıtlanmış sayılır.
Bu hallerde kısıtlama, adı geçen kurulların kararlarının veya koruma amaçlı imar planının kesinleştiği tarihi izleyen yılın başından başlar ve kurul kararının veya planın kaldırıldığı yılın sonuna kadar devam eder."
(Birinci fıkradaki "ek ve değişikliklerine izin verilmeyen veya ek ve değişikliklerine belirli şartlarla izin verilen binaların" ibaresi Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 11/11/1987 tarih ve E:1987/79, K:1987/3195 sayılı kararı ile iptal edilmiştir.)
4- 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu'nun 17/06/1987 tarih ve 3386 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle değişik "İstisnalar ve muafiyetler" başlıklı 21. maddesinin 6552 sayılı Kanun'la değiştirilmeden önceki üçüncü fıkrası:
"Tapu kütüğüne “korunması gerekli taşınmaz kültür varlığıdır” kaydı konulmuş olan ve I inci ve II nci grup olarak gruplandırılmış bulunan kültür varlıkları ile arkeolojik sit alanı ve doğal sit alanı olmaları nedeniyle üzerlerinde kesin yapılanma yasağı getirilmiş taşınmaz kültür ve tabiat varlıkları olan parseller her türlü vergi, resim ve harçtan muaftır."
5- 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu'nun "İstisnalar ve muafiyetler" başlıklı 21. maddesinin 6552 sayılı Kanun'la değişik halinin ilgili bölümü:
"(Değişik fıkra: 10/9/2014 - 6552/98 md.) Tapu kütüğüne “korunması gerekli taşınmaz kültür varlığıdır” kaydı konulmuş olan taşınmaz kültür varlıkları ile arkeolojik sit alanı ve doğal sit alanı olmaları nedeniyle üzerlerinde kesin yapılanma yasağı getirilmiş taşınmaz kültür ve tabiat varlıkları olan parseller her türlü vergi, resim ve harçtan muaftır. Ancak, büyükşehir belediyesi sınırları içinde yer alan ve yukarıda nitelikleri belirtilen taşınmazlardan basit usulde vergilendirilenlerin dışında ticari faaliyetlerde kullanılanlar hakkında emlak vergisinin yarısı ve çevre temizlik vergisinin tamamına ilişkin bu muafiyet hükmü uygulanmaz.
(Ek fıkra: 10/9/2014 - 6552/98 md.) Getirilen kesin yapılanma yasağına aykırı olarak tesis edilen yapılar, bu yapıların yapıldığı parseller ve kanunlara aykırı eklentileri bulunan taşınmaz kültür varlıkları hakkında bu yapılar yıkılıncaya veya aykırılıklar giderilinceye kadar yukarıdaki fıkradaki muafiyet hükmü uygulanmaz. 18/11/1983 tarih ve 2960 sayılı Boğaziçi Kanununa göre Boğaziçi Sahil Şeridi veya Öngörünüm Bölgesinde konut veya işyeri olarak kullanılan taşınmaz kültür varlıkları yukarıdaki fıkradaki muafiyetten yararlanamazlar."
6-2960 sayılı Boğaziçi Kanunu'nun 17. maddesinde; bu Kanun hükümlerine göre yapı hakkı verilmeyip ticari geliri de olmayan arsalar ile üzerinde kültür ve tabiat varlığı bulunan arsaların emlak vergisinden muaf olduğu kuralı bulunmaktadır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın incelenmesinden, davacının maliki olduğu, İstanbul ili Üsküdar İlçesi ... Mahallesi ... ada ... no'lu parselde kayıtlı taşınmazın 99.969,00 metrekare ve tek parselden oluştuğu, Boğaziçi öngörünümde bulunduğu, tapu kaydında "1. derece korunması gerekli kültür ve tabiat varlığı" şerhi bulunduğu, kültür varlığı şerhinin tarihi "..." köşkü nedeniyle, tabiat varlığı şerhinin ise "koru vasfı" nedeniyle konulduğu, davacının binalar için ayrı, arsa için ayrı emlak bildirimi verildiği, 2014 yılına kadar emlak vergisinin kısıtlı olarak alındığı, taşınmazın hava fotoğraflarından ve yerinde yapılan incelemeden; üzerinde tarihi eserin yanı sıra, restaurantlar, havuz gibi yapıların mevcut olduğu, işyeri biçiminde kullanıldığı ve kiraya verildiğinin 28/11/2014 tarihli tutanakla tespit edilmesi üzerine 2018 yılı vergisinin tam oranda tahakkuk ettirildiği, akabinde davacı tarafından taşınmazın muafiyet kapsamında olduğundan bahisle ödenen tutarın iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ile ödenen tutarın gecikme zammı oranında hesaplanacak faiziyle iadesi istemiyle bakılmakta davanın açıldığı görülmüş olup, tapu kaydında 1. derece korunması gerekli kültür ve tabiat varlığı şerhi bulunan taşınmazın gerek imara aykırı yapılar nedeniyle, gerekse Boğaziçi öngörünümde bulunması ve üzerinde bulunan taşınmazların ticari amaçla işyeri olarak kullanılması nedeniyle 2863 sayılı yasanın 6552 sayılı yasa ile değişik 21. maddesi ile paralel hüküm içeren Boğaziçi Kanunun 17. maddesi kapsamında emlak vergisi muafiyetinden yararlanamayacağı yönündeki Vergi Mahkemesi ve Bölge İdare Mahkemesi değerlendirme ve gerekçesi Dairemizce de hukuka uygun bulunmuştur.
Vergisi ihtilaflı taşınmaz için muafiyet uygulanamamasının, kısıtlılık hükümlerinin uygulanmasına engel teşkil etmeyceği gerekçesiyle verilen kısmen kabul kararına yönelik davalı idarenin temyiz isteminin incelenmesinden ise;
Emlak Vergisi Kanunu'nun 30. maddesinde, tasarrufu kısıtlanan bina, arsa ve arazinin vergisinin, kısıtlamasının devam ettiği sürece 1/10 oranında tahsil olunacağı hükme bağlanmış, kanunla ve diğer mevzuatla yapılan kısıtlamaların neler olduğu, süresi, tevsiki ve kısıtlama koyan kamu organlarının görevleri ve sorumluluklarının yönetmelikle düzenleneceği kurala bağlanmıştır.
Anılan maddenin verdiği yetkiye dayanarak çıkarılan Tasarrufu Kısıtlanan Bina, Arsa ve Arazi Hakkında Yönetmelik 17/11/1986 tarih ve 19284 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanmıştır.
23/07/1983 tarih ve 18113 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu'nun 21. maddesinde istisnalar, 22. maddesinde muafiyetler düzenlenmiştir. 24/06/1987 tarih ve 19497 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 3386 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanununun Bazı Maddelerinin Değiştirilmesi ve Bu Kanuna Bazı Maddeler Eklenmesi Hakkında Kanun'un 18. maddesi ile 2863 sayılı Kanun'un 22. maddesi kaldırılmış ve anılan Kanun'un 8. maddesi ile 2863 sayılı Kanun'un 21. maddesi "İstisnalar ve muafiyetler" başlığı altında yeniden düzenlenmiştir.
Tasarrufu Kısıtlanan Bina, Arsa ve Arazi Hakkında Yönetmelik'in 2863 sayılı Kanun'un anılan muafiyet hükmüne aykırı olduğu gerekçesiyle iptali istemiyle dava açılmıştır. Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 15/11/1988 tarih ve E:1987/80, K:1988/3460 sayılı kararında, öncelikle, "taşınmaz kültür varlıkları" ile ilgili olarak 2863 sayılı Kanun'da yer alan vergi muafiyetine ilişkin eski ve yeni düzenlemelere değinilmiş, 1319 sayılı Kanun'un daimi muaflıklara ilişkin hükümlerinde taşınmaz kültür varlıkları yönünden bir hükmün bulunmadığına işaret edilmiş ve aynı Kanun'un 22. maddesinde yer alan ve bina ve arazi vergileriyle ilgili muafiyet ve istisna hükümlerinin bu Kanun'a eklenmek veya bu Kanun'da değişiklik yapılmak suretiyle düzenleneceği yolundaki kuraldan bahsedilmiştir. Ardından, Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 11/02/1988 tarih ve E:1987/3, K:1988/1 sayılı kararına dikkat çekilmiş ve kararda yer alan 1319 sayılı Kanun'un 22. maddesinden sonra yürürlüğe giren özel ve sonraki kanun hükmünün uyuşmazlığın çözümünde uygulanması gereken kural olduğu yönündeki değerlendirme ışığında 2863 sayılı Kanun'un 1319 sayılı Kanun'un anılan hükmünden sonra yürürlüğe girdiğine işaret edilerek taşınmaz kültür ve tabiat varlıklarının emlak vergisinden muaf tutulması gerektiği sonucuna ulaşılmıştır. Kararda, bu hukuksal nedenler ve gerekçe bağlamında, emlak vergisinden muaf olan taşınmazlarla ilgili emlak vergisi tahsilatına ilişkin kısıtlılık hükümlerinin uygulanamayacağı belirtilerek aksi yönde düzenleme içeren Yönetmelik'in 4. maddesi iptal edilmiştir.
Bu iptal kararının ardından "taşınmaz kültür varlıklarının" emlak vergisi yönünden muafiyetten mi yararlanması gerektiği yoksa bu taşınmazlara ait emlak vergisinin tahsilinde kısıtlılık hükümlerinin mi uygulanacağına dair uyuşmazlıklar sona ermiş ve bu taşınmazlar yönünden 2863 sayılı Kanun'un 21. maddesinde öngörülen muafiyet hükmünün emlak vergisini de kapsadığı kabul edilmiştir.
2863 sayılı Kanun'un "İstisnalar ve muafiyetler başlıklı" 21. maddesinin üçüncü fıkrasının (14/7/2004 tarih ve 5226 sayılı Kanun'un 27. maddesiyle birinci ve ikinci fıkraların ilga edilmesi nedeniyle birinci fıkrasının) 10/09/2014 tarih ve 6552 sayılı Kanun'un 98. maddesiyle değişik halinde tapu kütüğüne “korunması gerekli taşınmaz kültür varlığıdır” kaydı konulmuş olan taşınmaz kültür varlıkları ile arkeolojik sit alanı ve doğal sit alanı olmaları nedeniyle üzerlerinde kesin yapılanma yasağı getirilmiş taşınmaz kültür ve tabiat varlıkları olan parsellerin her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu kurala bağlanmıştır. Bu fıkrayı izleyen ve 10/09/2014 tarih ve 6552 sayılı Kanun'un 98. maddesiyle anılan maddeye eklenen fıkranın ikinci cümlesinde ise 18/11/1983 tarih ve 2960 sayılı Boğaziçi Kanunu'na göre Boğaziçi Sahil Şeridi veya Öngörünüm Bölgesi'nde konut veya işyeri olarak kullanılan taşınmaz kültür varlıklarının muafiyetten yararlanamayacağı belirtilmiştir.
10/09/2014 tarih ve 6552 sayılı Kanun'un 98. maddesiyle 2863 sayılı Kanun'a eklenen fıkra uyarınca 18/11/1983 tarih ve 2960 sayılı Boğaziçi Kanunu'na göre Öngörünüm Bölgesi'nde konut veya işyeri olarak kullanılan taşınmaz kültür varlıklarının maddede öngörülen muafiyetten yararlanmayacağının belirlenmesinin ardından anılan taşınmazlar için Emlak Vergisi Kanunu'nun 30. maddesi kapsamında, Tasarrufu Kısıtlanan Bina, Arsa ve Arazi Hakkında Yönetmelik'in 2. maddesinde düzenlenen kısıtlılık hükümlerinin uygulanıp uygulanmayacağı konusunda tereddütler ortaya çıkmıştır.
Anılan Yönetmelik'in 2. maddesinin birinci fıkrasında, imar planlarında, resmî yapılara, tesislere ve okul, cami, yol, meydan, otopark, yeşil saha, çocuk bahçesi, pazar yeri, hal, mezbaha ve benzeri umumi hizmetlere ayrılmış olması sebebiyle üzerinde inşaat yapılmasına izin verilmeyen arsalar ile esaslı değişiklik ve ilaveler yapılmasına izin verilmeyen binaların tasarrufunun kısıtlanmış sayılacağı açıklanmış ve maddenin ikinci fıkrasında bu hallerde kısıtlı olarak vergilemenin, imar planının kesinleştiği tarihi izleyen yıl başından itibaren yapılacağı ve kısıtlamanın, ilgili arsa veya binanın bulunduğu alan imar programına alınıncaya (imar programının kesinleştiği tarihe) kadar devam edeceği kurala bağlanmıştır.
Bu kapsamda 2863 sayılı Kanun'un 21. maddesinde öngörülen muafiyetten yararlanamayan bir taşınmaza emlak vergisinin tahsilinde kısıtlılık hükmünün uygulanabilmesi için bahse konu Yönetmelik'in 2. maddesi kapsamında tasarrufunun kısıtlanmış sayılması gerekmektedir. Tasarrufu kısıtlanmış sayılan arsa ve binalar ise imar planlarında resmî yapılara, tesislere veya madde de sayılan umumi hizmetlere ayrılmış olması sebebiyle üzerinde inşaat yapılmasına izin verilmeyen arsalar ile esaslı değişiklik ve ilaveler yapılmasına izin verilmeyen binalardır.
Boğaziçi Öngörünüm Bölgesi'nde yer alan ve konut veya işyeri olarak kullanılan taşınmaz kültür varlıklarının, imar planlarında resmî yapılara, tesislere veya umumi hizmetlere ayrılmış olmadığı takdirde söz konusu madde kapsamında tasarrufunun kısıtlandığından söz edilemez. İmar planlarında resmî yapılara, tesislere veya umumi hizmetlere ayrılmış olmayan, ancak herhangi bir sebeple esaslı değişiklik ve ilaveler yapılmasına izin verilmeyen binaların da anılan madde uyarınca tasarrufunun kısıtlandığı düşünülemez. Diğer taraftan, anılan Yönetmelik'in 4. Maddesi de taşınmaz kültür varlıklarının her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu, dolayısıyla bu taşınmazların emlak vergisi uygulaması açısından kısıtlılık hükümlerine tabi tutulamayacağı gerekçesiyle Dairemizce iptal edilmiştir.
Bu durumda davacının maliki olduğu ve Boğaziçi Öngörünüm Bölgesi'nde yer alan ve işyeri olarak kullanıldığı ihtilafsız olan uyuşmazlığa konu taşınmaz kültür ve tabiat varlığı hakkında, Yönetmelik'in anılan hükmü uyarınca kısıtlılık yönünden bir değerlendirme yapılamayacağı için, taşınmazın kısıtlı olduğu gerekçesiyle Vergi Mahkemesi kararına yönelik davacı istinaf başvurusu kısmen kabul edilerek, kararın kaldırılmasında ve davanın kısmen kabulüne ilişkin Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.
Nitekim, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun 05/06/2024 tarih ve E:2024/2, K:2024/7 sayılı Bölge İdare Mehkemesi kararları arasındaki aykırılığın giderilmesi hakkındaki kararı da bu yöndedir.

KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle;
Davalının temyiz isteminin kabulüne,
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyize konu kısmının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 29/05/2025 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.