Danıştay danistay 2023/3222 E. 2025/2539 K.

T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2023/3222
Karar No : 2025/2539

KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/...
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ...

İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, asıl borçlu ... Gıda Nakliyat İnşaat Otomotiv Temizlik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınamayan 2016, 2017, 2020 ile 2021 yıllarının muhtelif dönemlerine ait kamu alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... ila ... takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu ... ile ... takip numaralı ödeme emirlerine karşı kamu alacağının tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... takip numaralı ödeme emrinin, 04/07/2022 tarihinde, ... ile ... takip numaralı ödeme emirlerinin ise dava konusu ödeme emirlerinden sonra 30/07/2022 tarihinde tebliğ edildiği, öte yandan, ... ile ... takip numaralı ödeme emirleri içeriği kamu alacağı için davacı hakkında takibata başlanıldıktan sonra asıl borçlu şirket adına 16/08/2022 tarihinde haciz varakalarının düzenlendiği, ... takip numaralı ödeme emri için ise asıl borçlu şirket adına henüz haciz varakası tanzim edilmediği, bu durumda, öncelikle usulüne uygun olarak asıl borçlu şirket hakkında kesinleşmiş bir vergi borcunun bulunması ve tüm takip yollarının tüketilmesi gerekirken davacının doğrudan kanuni temsilci sıfatıyla takibinde hukuka uyarlık görülmediği, ... ile ... takip numaralı ödeme emirleri içeriği kamu alacağının asıl borçlu şirket tarafından 7326 Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun kapsamında yapılandırıldığı ancak ödeme yapılmaması neticesinde yapılandırmanın iptal edildiği, asıl borçlu şirket hakkındaki malvarlığı araştırması da sonuçsuz kaldığından yapılandırma ve ihlali sırasında kanuni temsilci olan davacının kanuni temsilci sıfatıyla sorumlu tutulmasında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle ... ile ... takip numaralı ödeme emirleri iptal edilmiş, ... ve ... takip numaralı ödeme emirleri bakımından dava reddedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararının, ... takip numaralı sayılı ödeme emri yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf başvurusu, değinilen hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.
... takip numaralı ödeme emri içeriği kamu alacağına yönelik olarak asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... takip numaralı ödeme emri ile ... takip numaralı ödeme emri içeriği kamu alacağı için asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... takip numaralı ödeme emrinin dava konusu ödeme emrinden sonra 30/07/2022 tarihinde tebliğ edildiği dikkate alındığında, değinilen ödeme emirleri içeriği kamu alacağının takibinde hukuka uyarlık bulunmadığı, ... takip numaralı ödeme emri içeriği kamu alacağına ilişkin olarak asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... takip numaralı ödeme emrinin 04/07/2022 tarihinde şirkete tebliğ edildiği, sonrasında şirket hakkında haciz varakası düzenlenmemiş olsa da yapılan mal varlığı araştırmasında amme alacağının şirketten tahsil olanağı bulunmadığı sonucuna varıldığı, ... takip numaralı ödeme emri içeriği kamu alacağının asıl borçlu şirket tarafından, 7326 sayılı Kanun kapsamında yapılandırılması üzerine şirketin vergi borçları nitelik değiştirip yeni bir borç haline geldiğinden ödenmeyen vergi borçlarının öncelikle asıl borçlu şirketten tahsili amacıyla şirket adına ödeme emri düzenlenip usulüne uygun şekilde tebliğ edildikten sonra davacının sorumluluğuna gidilmesi gerekirken doğrudan kanuni temsilci sıfatıyla takibinde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle Vergi Mahkemesi kararının ... takip numaralı ödeme emrinin, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... takip numaralı ödeme emrinden kaynaklanan kısmı ile ... takip numaralı ödeme emrinin iptaline dair hüküm fıkrasına yöneltilen davalı idare istinaf başvurusu reddedilmiş, ... takip numaralı ödeme emrinin, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... takip numaralı ödeme emrinden kaynaklanan kısmının iptali ile ... takip numaralı ödeme emri yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkralarına yöneltilen davalı idare istinaf başvuruları kabul edilerek değinilen hüküm fıkraları kaldırıldıktan sonra ... takip numaralı ödeme emrinin, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... takip numaralı ödeme emrinden kaynaklanan kısmı yönünden dava reddedilmiş, ... takip numaralı ödeme emri ise iptal edilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacının, 04/01/2011 tarihinden itibaren kanuni temsilcisi olduğu asıl borçlu şirketten alınamayan 2016, 2017, 2020 ile 2021 yıllarının muhtelif dönemlerine ait kamu alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinin tanzim edildiği, sözü edilen şirket tarafından ... takip numaralı ödeme emri içeriği kamu alacağının 21/09/2021 tarihinde yapılan başvuru üzerine 7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun kapsamında yapılandırıldığı, ödeme yapılmaması nedeniyle yapılandırmanın iptal edildiği anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde, tüzel kişilerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri tarafından yerine getirileceği, bu ödevlerin yerine getirilmemesi yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen vergi ve buna bağlı alacakların kanuni ödevlerini yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı kural altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; dava konusu ... takip numaralı ödeme emri ile ... takip numaralı ödeme emrinin, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... takip numaralı ödeme emrinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce uygun bulunmuştur
Yapılandırma kanunları kapsamındaki yapılandırma sonucunda vergi borçlarıyla ilgili olarak ortaya yeni bir hukuki durum çıkmasına karşın, bu durumun, şirket tüzel kişiliği nezdinde yapılandırma öncesinde usulüne uygun biçimde tamamlanmış olan takibin yeniden başlatılmasını başka bir ifadeyle yapılandırmanın ihlalinden sonra asıl borçlu adına yeniden ödeme emri düzenlenerek mal varlığı araştırması yapılmasını gerektirdiğinden söz edilemez.
Bu durumda, davacı adına düzenlenen ... takip numaralı ödeme emri içeriği kamu alacaklarıyla ilgili olarak asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin usule uygun tebliğ edilip edilmediği araştırılarak ulaşılacak sonuca göre davacının kanuni temsilci sıfatıyla sorumluluğu değerlendirilerek yeniden karar verilmek üzere Vergi Dava Dairesi kararının değinilen ödeme emrinin iptaline ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.


KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1\. Temyiz isteminin kısmen reddine,
2\. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; dava konusu ... takip numaralı ödeme emri ile ... takip numaralı ödeme emrinin, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... takip numaralı ödeme emrinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3\. Temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4\. Kararın; dava konusu ... takip numaralı ödeme emrine ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA 27/05/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.



(X)-KARŞI OY :
Kamu alacaklarının tahsilini hızlandırmak ve kolaylaştırmak amacıyla kabul edilen “alacakların yapılandırılması,”, “tahsilatın hızlandırılması”, “vergi barışı” gibi kavramlarla ifade edilen ve geçmiş dönemi etkileyen, geçici bir süre uygulanmak üzere çıkarılan kimi yasal düzenlemelerle, kesinleşmiş alacaklar, kesinleşmemiş veya dava aşamasında bulunan alacaklar ile inceleme ve tarhiyat aşamasındaki alacakların yeniden yapılandırılması, matrah ve vergi artırımı gibi birtakım farklı yöntemler getirilebilmektedir. Sıkça çıkarılan yasalarla öngörül alacağının fer’ilerinin tahsilinden vazgeçilmesi, vergi incelemesi bağışıklığından yararlanılabilmesi gibi bazı olanaklar sağlanmakta olup, yasada aranılan koşulları taşımaları hâlinde kamu alacağı yükümlülerinin bu yöntemlerden birisine başvurmak suretiyle sağlanan olanaktan yararlanarak borçlarını ödeyebilmeleri mümkündür.
Dayanağını Anayasa'dan alan ve devletin kamusal gereksinimlerini karşılaması için egemenlik gücüne dayanarak tek taraflı iradesiyle kişilere yüklediği bir kamu alacağı şeklinde tanımlanan verginin, yapılandırmaya konu edilerek yeni vade ve tutarlarda ödenmeye bağlanması işleminin, özel hukuktaki borcun yenilenmesi müessesesine benzetilerek, bu durumun, borcun nitelik değiştirmesine yol açtığı söylenemez.
Yeniden yapılandırılan borcun ödenmemesi halinde, diğer bir deyişle yapılandırmaya ilişkin koşulların ihlali nedeniyle hakkın kaybedilmesi ve bunun sonucunda yapılandırmanın iptali durumunda tahsil işlemlerine kalındığı yerden devam edilmesi sorumluluk, takip/tahsilata ilişkin yasa kuralları gereğidir.
Kanuni temsilcilerin vergi ödevlerini hiç ya da gereği gibi yerine getirilmemiş olmasından kaynaklanan sorumlukları, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Kanuni Temsilcilerin Ödevi" başlıklı 10. maddesinde düzenlenmiştir. Maddenin birinci fıkrasında, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği açıklanmış; ikinci fıkrasında, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen ve kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı kurala bağlanmıştır. Buna göre, uyuşmazlığın kanuni temsilcinin vergi borçlarından sorumluluğunun öngörüldüğü yasa kurallarına göre incelenmesi gerekmektedir.
Açıklanan nedenlerle, dava konusu ... takip numaralı ödeme emri içeriği kamu alacaklarıyla ilgili olarak asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin usule uygun tebliğ edilip edilmediği araştırılarak ulaşılacak sonuca göre davacının kanuni temsilci sıfatıyla sorumluluğu değerlendirilerek yeniden karar verilmek üzere Vergi Dava Dairesi kararının buna ilişkin hüküm hüküm fıkrasının bu gerekçeyle bozulması gerektiği görüşüyle karara gerekçe yönünden katılmıyorum.


(XX)-KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde; tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin, kanuni temsilciler, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hüküm altına alınmıştır.
7143 sayılı Kanun'un 9. maddesinin 6. fıkrasında, bu Kanuna göre ödenmesi gereken ilk iki taksitin süresinde tam ödenmemesi ya da süresinde ödenmeyen veya eksik ödenen diğer taksitlerin belirtilen şekilde de ödenmemesi veya bir takvim yılında ikiden fazla taksitin süresinde ödenmemesi veya eksik ödenmesi hâlinde matrah ve vergi artırımına ilişkin hükümler saklı kalmak kaydıyla bu Kanun hükümlerinden yararlanma hakkının kaybedileceği hüküm altına alınmıştır.
Davalı idarece, borcun ait olduğu dönemde kanuni temsilci olan davacı adına ödeme emri düzenlendiği anlaşılan olayda, değinilen Yasa kapsamında borcun yapılandırılmasının verginin doğduğu dönemdeki sorumlu olan açısından bir değişikliğe neden olmayacağı ve yapılandırmanın yapıldığı dönemde asıl borçlu şirkete ait vergi borçlarının yapılandırıldıktan sonra ödenmemesi halinde verginin doğduğu dönemdeki ortak ve kanuni temsilcinin sorumluluğuna gidilebileceği gibi ayrıca borcun yapılandırıldığı dönemdeki kanuni temsilcilerin sorumluluğuna da gidilebileceği açıktır.
Bu durumda, borcun doğduğu dönemden sonraki dönemlerde şirketi idare edenlerin herhangi bir tasarrufunun; borcun doğduğu dönemdeki ortak ve kanuni temsilciye yasa ile yüklenen sorumluluğu ortadan kaldırmayacağı, yukarıda sözü edilen Yasa maddesinde, ikiden fazla taksidin ödenmemesi durumunda yasadan yararlanma hakkının kaybedileceğinin belirtildiği, şirket tarafından yapılandırılan borcun vadesinde ödenmemesi üzerine taksitlendirmenin iptal edildiği ve böylece kamu alacağının, yasal şartların oluşması halinde verginin doğduğu dönemdeki kanuni temsilciden tahsilinin mümkün hale geldiğinden temyiz istemleri hakkında diğer yönlerden yapılacak değerlendirmeler sonucuna göre karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.