Danıştay danistay 2023/10696 E. 2025/2611 K.

T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2023/10696
Karar No : 2025/2611

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı/...
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ...Vakfı... Hizmet Hastanesi ve Ahmet Ermiş Diyaliz Merkezi İktisadi İşletmesi
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı tarafından, iktisadi işletmesinin elde ettiği kazancın vakfa aktarılan kısmının iştirak kazancı olmadığı dolayısıyla tevkifata tabi tutulamayacağı ihtirazi kaydıyla verilen beyanname üzerine söz konusu çekinceye itibar edilmeksizin 2022 yılının Mayıs dönemi için tahakkuk eden gelir(stopaj) vergisinin ihtirazi kayda konu kısmının kaldırılması ve fazladan ödenen tutarın iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmelerin, ilgili dernek veya vakfın genel anlamda “iştiraki” durumunda bulunduğunun kabulünü gerektirdiği, iktisadi işletme karından, bağlı olunan vakfa veya derneğe aktarılan tutarlarda bu aktarım vakıf yönünden 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 75. maddesinin 1. fıkrasının 2. bendinde belirtilen iştirak kazancı karı sağlayan (aktaran) yönünden ise kar dağıtımı sayılacağı, bir kazancın iştirak kazancı sayılabilmesi için bir başka kurumun hisselerine sahip olunması zorunlu olmayıp, bağlı veya ait kuruluşun tamamına sahip olunması halinde de bir iştirak kazancı elde edilmesinin söz konusu olduğu, kendisi vergiye tabi olmayan bir vakfın, sermayesini temin ederek vergiye tabi bir kuruluş oluşturması halinde kendisine aktarılan gelirin iştirak kazancı niteliği taşıdığı, menkul sermaye iradını elde edenin kurum olması ya da gelir veya kurumlar vergisinden muaf olması da bu Kanun’un 94. maddesinin 6/b-i bendine göre yapılacak tevkifatı etkilemeyeceği, dolayısıyla davacı iktisadi işletmenin bağlı bulunduğu vakfa aktardığı kar payı, alan yönünden iştirak kazancı olduğundan ve anılan Kanun’a göre tevkifata tabi tutulması gerektiğinden yapılan tahakkukta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu olayda vakfa ait iktisadi işletmenin söz konusu olduğu, ortada iki ayrı işletmenin varlığından ve birinin diğerinin sermayesine iştirak ettiğinden söz edilmesine olanak bulunmadığı, zira iktisadi işletmenin kendisinin bizatihi vakfa ait olup vakfa vergi mükellefi olamamasından dolayı mükellefiyetin iktisadi işletme adına tesisinin olduğu, iki ayrı iktisadi işletmenin bulunmaması, bir işletmenin diğer işletmenin sermayesine iştirak etmesi gibi bir durumdan söz edilememesi, iktisadi işletmenin bizatihi vakfa ait olması, vakfın başka bir iktisadi işletmeye iştirakinden dolayı değil kendi iktisadi işletmesinden kazanç elde etmesi suretiyle adına yapılan tahakkukta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra tahakkuk eden vergi kaldırılmıştır.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : İktisadi işletmelerin bağlı oldukları dernek ve vakıflara aktarılan kâr, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 75. maddesinin 2. fıkrası uyarınca iştirak hissesinden doğan kazanç niteliği taşıdığından ve aynı Kanun'un 94. maddesinin 6/b-i alt bendi uyarınca tevkifata tabi olduğundan yapılan tahakkukta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Elde edilen kazanç üzerinden kurumlar vergisi ödendiği, anılan kazancın vakıf açısından iştirak hissesinden doğan kazanç mahiyetinde olmadığı belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı tarafından, iktisadi işletmesinin elde ettiği kazancın vakfa aktarılan kısmının iştirak kazancı olmadığı dolayısıyla tevkifata tabi tutulamayacağı ihtirazi kaydıyla verilen beyanname üzerine söz konusu çekinceye itibar edilmeksizin 2022 yılının Mayıs dönemi için tahakkuk eden gelir(stopaj) vergisinin ihtirazi kayda konu kısmının kaldırılması ve fazladan ödenen tutarın iadesiyle davanın açıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, vakıf ve derneklere ait iktisadi işletmeler kurumlar vergisi mükellefleri arasında sayılmış, vakfın tüzel kişiliği ise mükellefiyet dışında bırakıldıktan sonra, ''Vergi Kesintisi'' başlıklı 15. maddesinin 2. bendinde, vergiden muaf olan kurumlara dağıtılan (kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz) Gelir Vergisi Kanunu'nun 75. maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2), (3) numaralı bentlerindeki kâr payları üzerinden, bu maddenin üçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tabii kazançlar hariç olmak üzere %15 oranında vergi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır.
Öte yandan 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinin 6 numaralı bendinin (b-i) alt bendinde, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara isabet eden kısım düşüldükten sonra, 75. maddenin ikinci fıkrasının 1, 2 ve 3 numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından vergi tevkifatı yapılacağı belirtilmiş olup, bendin parantez içi hükmünde, kurumlar ile gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve muaf olanlara ödenenler tevkifat kapsamına dahil edilmiştir. Kanun'un 75. maddesinde menkul sermaye iradı tanımlanmış olup 2. fıkranın 1 numaralı bendinde her nevi hisse senetlerinin kâr payları, 2 numaralı bendinde iştirak hisselerinden doğan kazançlar kaynağı ne olursa olsun menkul sermaye iradı sayılmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Uyuşmazlığın çözümlenebilmesi için ''iştirak kazancının'' ne anlama geldiğinin bilinmesi ve bu kazancın dağıtımı halinde (tüzel kişilikleri bazında kurumlar vergisinden muaf olsa da bağlı iktisadi işletmeleri kurumlar vergisi mükellefi olan vakıf ve dernekler açısından) dağıtılan kâr paylarının stopaja tabi tutulup tutulmayacağının değerlendirilmesi gerekmektedir.
Gelir Vergisi Kanunu'nun 75. maddesi, sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkil sermaye dolayısıyla elde ettiği kâr payı, faiz, kira ve benzeri iratları menkul sermaye iradı olarak tanımladıktan sonra kaynağı ne olursa olsun 2. fıkranın bentlerinde yazılı iratların menkul sermaye iradı sayılmasını öngörmüş ve (2) işaretli bentte iştirak hisselerinden doğan kazançları bu kapsama almıştır.
Vergi kanunlarında iştirak hissesinin tanımı yapılmamakla birlikte anılan maddenin parantez içi hükmünde; limited şirket ortaklarının, iş ortaklarının, komanditerlerin kâr paylarının, kooperatiflerin dağıttıkları kazançların, iştirak hissesinden doğan kazanç olduğu belirtilmiştir.
Vakıflar, kurumlar vergisinden muaf olsalar da iktisadi işletme oluşturdukları takdirde, rekabet eşitliği gereği iktisadi işletmelerinin kazancı vergiye tabidir. Bir vakfın, sermayesinin tamamının ya da bir kısmının kendisi tarafından sağlanarak iktisadi işletme oluşturması arasında fark bulunmamaktadır. İktisadi işletmenin kurumlar vergisi ödendikten sonra kalan kârının işletme bünyesinde ve işletmenin faaliyetlerine özgü bırakılmayıp da kendisini kuranlara veya oluşturan vakfa aktarılması halinde iktisadi işletme tarafından vakfa yapılan aktarım iştirakten doğan kazançtır.
Vakfın kurulduğu veya oluşumuna katıldığı iktisadi işletmenin kurumlar vergisi düşüldükten sonra vakfa aktardığı tutar, vakıf yönünden sermayesini sağlayan kuruma sağlanan iştirak kazancıdır. İşletme kendi kazancının vergisini, vakıf ise işletmenin kendisine sağladığı kazancın vergisini kaynağında tevkif yoluyla ödemek durumunda olduğunda mükerrer vergilendirme söz konusu değildir. Kaldı ki bu aktarım vakıf bünyesinde vakıf vergiye tabi olsa da kurumlar vergisinden müstesnadır.
Tüm bu anlatımlardan da anlaşılacağı üzere; vakıflara ait iktisadi işletmelerin, ilgili vakfın genel anlamda “iştiraki” durumunda olduğunun kabulü gerektiğinden iktisadi işletme kârından, bağlı olunulan vakfa veya derneğe aktarılan tutarlarda bu aktarım vakıf yönünden Kanun'un 75. maddesinin 1. fıkrasının 2. bendinde belirtilen iştirak kazancı, kârı sağlayan (aktaran) yönünden ise kâr dağıtımı sayılmalıdır.
Bir kazancın iştirak kazancı sayılabilmesi için bir başka kurumun hisselerine sahip olunması zorunlu olmayıp bağlı veya ait kuruluşun tamamına sahip olunması halinde de bir iştirak kazancı elde edilmesi söz konusudur. Kendisi vergiye tabi olmayan bir vakfın, sermayesini temin ederek vergiye tabi bir kuruluş oluşturması halinde kendisine aktarılan gelir iştirak kazancıdır. Menkul sermaye iradını elde edenin kurum olması ya da gelir veya kurumlar vergisinden muaf olması da Kanun'un 94. maddesinin 6/b-i bendine göre yapılacak tevkifatı etkilememektedir.
Bu durumda, davacı iktisadi işletmenin bağlı bulunduğu vakfa aktardığı kâr payı, alan yönünden iştirak kazancı olduğundan ve Kanun'a göre tevkifata tabi tutulması gerektiğinden Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle tahakkuk eden verginin kaldırılması ve iadesi yolundaki karara yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair kararın bozulması gerekmiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 29/05/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.


(X)- KARŞI OY :
Temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği görüşüyle Karara katılmıyoruz.