Danıştay'dan Kredi Faizlerinde Vergi Kesintisi Oranına İlişkin Emsal Karar

T.C.

D A N I Ş T A Y

VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU

Esas No : 2023/338

Karar No : 2025/6

TEMYİZ EDEN (DAVACI) :... Turizm ve Sportif Tesisler İşletmeciliği Anonim Şirketi

VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ... - (... Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü)

VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU :... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :

Dava konusu istem: Davacı tarafından, Güney Kore'de mukim kreditör aracı kurumlar ile imzalanan kredi sözleşmesi kapsamında temin edilen krediler nedeniyle ödenen faizler üzerinden tevkifat yapılmaması gerektiği yolundaki ihtirazi kayıtla verilen 2019 yılının Mayıs dönemine ilişkin muhtasar beyannameye istinaden tahakkuk eden kurum (stopaj) vergisinin 176.702,83 TL'lik kısmının kaldırılması ve bu kapsamda ödenen verginin faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.

... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararı:

03/02/2009 tarih ve 27130 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın eki Karar uyarınca kredilerin, yabancı bankalar, yurt dışı kredi kuruluşları ve uluslararası kurumlardan sağlanmasının yeterli olduğu, uluslararası kurumlardan temin edilen krediler için bu kurumların yapıları, ortakları ve benzeri konularda herhangi bir sınırlama öngörülmediği dikkate alındığında, davacının yurt dışında mukim aracı kurumlardan temin ettiği kredilere ilişkin faiz ödemelerine %0 vergi kesintisi oranının uygulanması gerekmektedir.

Bu durumda, davacının ihtirazi kaydı dikkate alınmaksızın tahakkuk ettirilen kurum (stopaj) vergisinin dava konusu edilen kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davanın kabulüne, ödenen verginin dava tarihinden itibaren 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun uyarınca hesaplanan faiziyle birlikte davacıya iadesine karar vermiştir.

Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, Kanun'un 1. maddesinde sayılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden dar mükellefiyet esasına göre vergilendirileceği belirtilmiştir. Maddenin (3) numaralı fıkrasında, dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturan kazanç ve iratlar bentler halinde sıralanmış ve Türkiye'de elde edilen menkul sermaye iratları söz konusu kazanç ve iratlar arasında sayılmıştır.

5520 sayılı Kanun'un "Dar mükellefiyette vergi kesintisi" başlıklı 30. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (ç) bendinde dar mükellefiyete tabi kurumların, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 75. maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2), (3) ve (4) numaralı bentlerinde sayılanlar hariç olmak üzere elde ettikleri menkul sermaye iratları üzerinden %15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. Maddenin (8) numaralı fıkrasının, 07/07/2018 tarih ve 30471 (2. mükerrer) sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 700 sayılı Anayasada Yapılan Değişikliklere Uyum Sağlanması Amacıyla Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun Hükmünde Kararname'nin 173. maddesi ile değiştirilmeden önceki halinde, Bakanlar Kurulunun önceki fıkralarda belirtilen vergi kesintisi oranlarını, gelir unsurları veya faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı belirlemeye, sıfıra kadar indirmeye veya bu fıkralarda belirtilen oranın bir katına kadar artırmaya yetkili olduğu belirtilmiştir.

Anılan yetkiye istinaden 03/02/2009 tarih ve 27130 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın 1. maddesinin (5) numaralı bendinin (a) alt bendinde yabancı devletler, uluslararası kurumlar veya yabancı bankalardan ya da bulunduğu ülkede mutad olarak kredi vermeye yetkilendirilmiş olup sadece ilişkili bulunduğu kurumlara değil tüm gerçek ve tüzel kişilere kredi veren kurumlardan alınan her türlü krediler için ödenecek faizlerden (katılım bankalarının kendi usullerine göre yurt dışından sağladıkları fonlar ve benzeri kaynaklar için ödedikleri kâr payları dahil) %0 oranında, (ç) alt bendinde ise diğer faizlerden %10 oranında vergi kesintisi yapılacağı belirtilmiştir.

Davacı tarafından, Güney Kore'de mukim .... Ltd. ünvanlı şirketlerle (kreditör aracı kurumlar) imzaladığı kredi sözleşmeleri ile temin ettiği kredilerin gerçekte Güney Kore'de mukim finans kuruluşlarından (kredi verenler) sağlandığı, zira aralarında sözleşme imzalanan kreditör aracı kurumların Güney Kore'de mukim banka statüsündeki finans kuruluşlarından temin ettikleri parayı kendilerine kredi olarak vermek amacıyla kurulduğu, bu nedenle söz konusu kredilerin "yabancı devletler, uluslararası kurumlar veya yabancı bankalardan ya da bulunduğu ülkede mutad olarak kredi vermeye yetkilendirilmiş olup sadece ilişkili bulunduğu kurumlara değil tüm gerçek ve tüzel kişilere kredi veren kurumlar"dan temin edildiğinin kabul edilmesi gerektiği, dolayısıyla değinilen faiz ödemelerine uygulanacak vergi kesintisi oranının 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca %0 olması gerektiği ileri sürülmektedir.

Olayda, davacı tarafından temin edilen yurt dışı kaynaklı kredilerin davacı ile kreditör olarak tanımlanan şirketler arasında imzalanan kredi sözleşmelerine dayandığı, bu sözleşmelerde davacıya verilecek kredilerin kreditörler tarafından sağlanacağı ve davacı tarafından kredi geri ödemelerinin faiziyle birlikte kreditörlere yapılacağı hususlarının düzenlendiği, bu kapsamda taraflara çeşitli haklar sağlandığı ve yükümlülükler getirildiği görülmektedir.

Buna göre, uyuşmazlığa konu tahakkukun kaynağı faiz gelirinin, davacı ile kreditörler arasındaki borç ilişkisini düzenleyen kredi sözleşmelerinden kaynaklandığı, bu sözleşmeler sonucunda faiz gelirinin kreditörler adına tahakkuk ettirilerek bu kurumlara ödendiği, dolayısıyla Türkiye'de faiz geliri (menkul sermaye iradı) elde eden kurumların kreditör aracı kurumlar olduğu açıktır.

Öte yandan kreditör aracı kurumların kuruluş sözleşmelerinin incelenmesinden, bu kurumların, davacının kredilerin gerçekte temin edildiğini iddia ettiği finans kuruluşlarından tamamen bağımsız bir yapılanmayla kurulduğu, kurumların kuruluş amaçlarının davacıya kullandırılan kredilerin temini, bu kredilere bağlı alacakların ve diğer hakların edinim ve yönetiminin yanında, tahvil, ticari senet ve diğer borçlanma araçlarının çıkartılması veya diğer kaynakların borç alınması ve geri ödenmesi, fon fazlası yatırımı yapılması vb. olarak da belirlendiği, kreditör kurumların faaliyetinin finans kuruluşlarına ve finans kuruluşları ile davacı arasındaki ilişkiye bağlı olmadığı da görülmektedir.

Bununla birlikte kreditör kurumların, yabancı devlet, uluslararası kurum veya yabancı banka ya da bulunduğu ülkede mutad olarak kredi vermeye yetkilendirilmiş olup sadece ilişkili bulunduğu kurumlara değil tüm gerçek ve tüzel kişilere kredi veren kurumlardan olmadığı hususu da taraflar arasında ihtilafsızdır.

Dolayısıyla, 5520 sayılı Kanun'un 3. maddesinde bahsi geçen dar mükellef kurumların, olayda davacının borç aldığı ve faiz ödemesinde bulunduğu kreditör aracı kurumlar olduğu anlaşıldığından, bu kurumlara ödenen faizlerin, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın 1. maddesinin (5) numaralı bendinin (ç) alt bendi kapsamında %10 oranında vergi kesintisine tabi tutulması gerekmektedir.

Ayrıca davacı tarafından, Güney Kore'de mukim.... Ltd. ünvanlı finans kuruluşlarından (kredi verenler) kredi temin edilmek istendiği, ancak Türkiye'nin uluslararası kredi notunun düşük olmasının kredi maliyetlerini arttırması nedeniyle adı geçen finans kuruluşlarından doğrudan kredi almak yerine bunlar tarafından kurulan kreditör aracı kurumlardan kredi alındığı, aracı kurumların kuruluş amaçlarının Güney Kore finans kuruluşlarından bu kuruluşlara tahvil ihraç etmek suretiyle elde ettikleri kaynaklar ile kendilerine kredi vermek olduğu, bu doğrultuda aracı kurumlar ile finans kuruluşları arasında yediemin, hizmet ve tahvil alım sözleşmelerinin imzalandığı, bu sözleşmeler ile finans kuruluşlarının, kendilerine verilen krediye ilişkin hakların kullanımı, temin edilen nakdin yönetimi, aracı kurumların tahvil ihracı sürecinin yönetimi, tahvil ihracından elde edilen finansmanın kullanımı, aracı kurumlar tarafından ihraç edilecek tahvillerin alım taahhüdü vb. haklarla donatıldığı, bu sebeplerle kredinin gerçekte finans kuruluşlarından temin edildiğinin kabul edilmesi gerektiği ileri sürülmektedir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 8. maddesinin üçüncü fıkrasında, vergi kanunlarıyla kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna mütaallik özel mukavelelerin vergi dairelerini bağlamayacağı kuralına yer verilmiştir. Bu kural gereği, davacının borç aldığı aracı kurumların finans kuruluşları ile akdettiği sözleşmelerin, aracı kurumların Türkiye'de elde ettiği gelirden kaynaklanan vergi sorumluluklarının devrine sebep olması mümkün değildir.

Kaldı ki, kreditör aracı kurumların kuruluş sözleşmelerine göre bu kurumların faaliyet konuları arasında davacı ile finans kuruluşları arasında (davacı tarafından varlığı iddia edilen) borç ilişkisine aracılık etme faaliyetinin bulunmadığı gibi, finans kuruluşları ile davacı arasında borç ilişkisinin varlığına ilişkin bir belgenin de dosyaya sunulamadığı görüldüğünden, aksi yöndeki davacı iddialarına itibar edilmemiştir.

Bu durumda dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

Vergi Dava Dairesi bu gerekçeyle istinaf isteminin kabulüne, Vergi Mahkemesi kararı kaldırılarak davanın reddine karar vermiştir.

Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 30/03/2022 tarih ve E:2020/1018, K:2022/2049 sayılı kararı:

03/02/2009 tarih ve 27130 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın eki Karar ile yabancı devletler, uluslararası kurumlar veya yabancı bankalardan ya da bulunduğu ülkede mutad olarak kredi vermeye yetkilendirilmiş olup sadece ilişkili bulunduğu kurumlara değil tüm gerçek ve tüzel kişilere kredi veren kurumlardan alınan her türlü krediler için ödenecek faizlerden yapılacak vergi kesintisi oranı %0 olarak belirlenmiştir.

Buna göre, yurt dışında mukim finans kurumlarından temin edilen krediler nedeniyle yapılan faiz ödemelerine ilişkin vergi kesintisi oranının %0 olarak uygulanabilmesi için söz konusu kurumların tüm gerçek ve tüzel kişilere kredi veren kurum niteliğinde olması gerekmektedir.

Olayda, davacının ihtiyaç duyduğu kredinin temini için Güney Kore'de mukim .... Ltd. ünvanlı finans kuruluşları (kredi verenler) ile anlaşma sağladığı, buna göre kredinin doğrudan bu kuruluşlar tarafından temini yerine özel olarak bu amaçla kurulmuş olan ... Ltd. ünvanlı şirketler (kreditör aracı kurumlar) tarafından verilmesinin kararlaştırıldığı anlaşılmaktadır.

Kredi veren finans kuruluşları ile kreditör aracı kurumlar arasında imzalanan yediemin, hizmet ve tahvil alım sözleşmeleri ile kreditör aracı kurumların kuruluş sözleşmelerinin incelenmesinden, davacının kullandığı krediyi asıl temin edenlerin Güney Kore'de faaliyet gösteren ve "Kore Finansal Yatırım Hizmetleri ve Sermaye Piyasası Kanunu" kapsamında lisans sahibi olan kredi veren finans kuruluşları olduğu, aracı kurumların kredi verenler tarafından yönetildiği, bu kurumların karşılaşacağı tüm risklerin kredi verenler tarafından karşılanacağı, aracı kurumların yapmış oldukları işin finansman teminine aracılık hizmeti olduğu görülmektedir.

Dolayısıyla, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın eki Karar uyarınca kredilerin, yabancı bankalar, yurt dışı kredi kuruluşları ve uluslararası kurumlardan sağlanmasının yeterli olduğu, uluslararası kurumlardan temin edilen krediler için bu kurumların yapıları, ortakları ve benzeri konularda herhangi bir sınırlama öngörülmediği dikkate alındığında, davacının yurt dışında mukim aracı kurumlardan temin ettiği kredilere ilişkin faiz ödemelerine %0 vergi kesintisi oranının uygulanması gerekmektedir.

Bu durumda, davacının ihtirazi kaydı dikkate alınmaksızın tahakkuk ettirilen kurum (stopaj) vergisinin dava konusu edilen kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.

... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:

Vergi Dava Dairesi aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: İhtiyaç duyulan işletme kredisinin temini için Güney Kore'de mukim bankalarla anlaşma sağlandığı, ancak kredi maliyetlerinin düşürülmesi amacıyla kredinin bir kısmının söz konusu bankalar yerine bu bankalar tarafından özel olarak bu amaçla kurulmuş olan aracı kurumlar vasıtasıyla temin edildiği, kredilerin ana yüklenicisinin bankalar olduğu, aracı kurumların bu krediler dolayısıyla karşılaşacağı risklerin bankalar tarafından üstlenildiği, her biri kredi vermeye yetkili olan aracı kurumların bağımsız bir organizasyonlarının bulunmadığı, ilgili bankalar tarafından yönetildiği ve söz konusu kredi teminine aracılık hizmeti dışında bir faaliyetlerinin bulunmadığı, dolayısıyla değinilen krediler nedeniyle ödenen faizlere %0 vergi kesintisi oranının uygulanmasına ilişkin koşulların gerçekleştiği, emsal yargı kararlarının da bu yönde olduğu belirtilerek aksi yönde verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :

Danıştay Dördüncü Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.

KARAR SONUCU :

Açıklanan nedenlerle;

1. Davacının temyiz isteminin KABULÜNE,

2. ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,

3. Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,

05/02/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

X - KARŞI OY :

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.