Anayasa Norm Denetimi: 1998-41 Sayılı 25-06-1998 Tarihli Karar: İtiraz-Esas - Ret

II. İNCELEME SONUÇLARI

                                                                                ,

                                        

                                    1982/73 | yok |

| | 75/2-13 | Esas - Ret | Anayasaya esas yönünden uygunluk | 1982/11

                                                                                ,

                                        

                                    1982/73 | yok |

| | Mükerrer 75/1-1 | Esas - Ret | Anayasaya esas yönünden uygunluk | 1982/11

                                                                                ,

                                        

                                    1982/73 | yok |

| 3946 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu, 6183 Sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu, 5422 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu, 1318 Sayılı Finansman Kanunu, 197 Sayılı Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu, 3505 Sayılı Kanu | 21 | İlk - Ret | Uygulanacak norm | 1982/11

                                                                                ,

                                        

                                    1982/73 | yok |

| 3239 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu; 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu, 5422 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu, 2978 Sayılı ücretlilere Vergi İadesi Hakkında Kanun, 492 Sayılı Harçlar Kanunu, 488 Sayılı Damga Vergisi Kanunu, 210 Sayılı Değerli Kağıtlar Kanunu, 1 | 16 | Esas - Ret | Anayasaya esas yönünden uygunluk | 1982/11

                                                                                ,

                                        

                                    1982/73 | yok |

| 3946 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu, 6183 Sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu, 5422 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu, 1318 Sayılı Finansman Kanunu, 197 Sayılı Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu, 3505 Sayılı Kanu | 17 | Esas - Ret | Anayasaya esas yönünden uygunluk | 1982/11

                                                                                ,

                                        

                                    1982/73 | yok | 

"...

II- İTİRAZIN GEREKÇESİ

Başvuru kararının gerekçe bölümü şöyledir :

"Trabzon Hızırbey Vergi Dairesi mükellefi Oltan Gıda Maddeleri İhracat, İthalat Ve Ticaret Limited Şirketi'nin 1994 yılında elde ettiği karı 1995 yılında dağıtması nedeniyle % 30 luk payına 12.184.958.679 lira düşen davacının, "Gelir Vergisi Kanununun 75. maddesinin 2. fıkrasının parantez içi hükmünde, limited şirket ortaklarının kar paylarının menkul sermaye iradı kabul edilmesi nedeniyle" ihtirazı kayıtla yaptığı beyandan sonra açtığı davada; Limited şirketin 1994 yılı karının önce % 25 nisbetinde kurumlar vergisine, kurumlar vergisinin tenzilinden sonra kalan miktarın % 20 nisbetinde stopaj gelir vergisine tabi tutulduğu, bu suretle şirketin ödediği verginin % 44'e ulaştığı,kalan karın hisseleri oranında dağıtılması üzerine ortaklarca verilen gelir vergisi beyannamelerine istinaden tekrar % 55 nisbetinde gelir vergisine tabi tutulduğu, netice itibariyle tek matrah olan şirket karından % 72'ye varan vergi alındığı, oysa Türkiye Cumhuriyeti Anayasasının verginin eşit dağılımını öngördüğü, Türkiye'de cari vergi sisteminde gelir vergisinde en yüksek vergi oranı % 55 iken, sonuç itibariyle tek matrah olan şirket karının % 72 nisbetinde vergilendirilmesinin Anayasanın öngördüğü vergide adalet ve eşitlik ilkelerine aykırı olduğu, bu durumun 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 75. maddesinin 2 . fıkrasının parantez içi hükmünden kaynaklandığı, dolayısiyle bu hükmün Anayasaya aykırı olduğu kanaatine varıldığı, zira aynı maddenin 4. fıkrasında da, Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca yıllık veya özel beyanname veren kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısmının menkul sermaye iradı kabul edilerek vergilendirildiği, mükerrer vergilemeye neden olan bu uygulamanın Anayasaya aykırı olduğu, her ne kadar kurum kazancından kurumlar vergisi tenzil edildikten sonra kalan kısım üzerinden % 20 oranında tevkif edilerek vergi dairesine yatırılan "ve aslında verdiği gelir vergisi beyannamesine istinaden % 55 oranı esas alınarak hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilmesi icabeden, stopaj gelir vergisi yerine 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 75. maddesine istinaden payına düşen kar payının 1/3'ü vergi alacağı olarak mahsup edilmiş ise de, bu miktarın verginin mükerrerliğini ortadan kaldırmadığı, hal böyle olunca Gelir Vergisi Kanununun 75. maddesinin 2. fıkrasının parantez içi hükmünün Anayasa'ya aykırı olduğunun ortaya çıktığı, Mahkemenin bu görüşü benimsemesi halinde kanunun Anayasa Mahkemesine intikal ettirilmesini ve kurum kazancı üzerinden tevkif edilerek vergi dairesine yatırılan % 20'lik stopaj gelir vergisinden hissesine düşen miktarın beyannamesi üzerinden hesaplanan gelir vergisinden düşülmesini talep ettiği görülmüştür.

Davalı Vergi Dairesi ise, iddiaların hukuki dayanağı bulunmadığını, kurumlar Vergisi nisbetinin % 46'ten % o 25' e indirilmesi nedeniyle ortada mükerrer vergilemeden söz edilemeyeceğini, kaldı ki tevkif edilen vergi yerine "vergi alacağı" müessesesinin getirildiğini, dolayısıyla ortada Anayasa'ya aykırı bir durumun bulunmadığını belirtmiştir.

Öteden beri ağır-aksak uygulanan üniter vergi sisteminin işlerliğini sağlayan "otomasyona geçiş ve her mükellefe tek sicil numarası verilmesi gibi" oluşumlara paralel olarak, kurumlardan kar payı elde eden kişilerin bu kâr payını beyan etmemeleri, diğer bir ifade ile kurumlardaki vergilemenin nihai vergileme olması yönteminde vazgeçilmiştir.

Yapılan Değişikliklerin İrdelenmesi :

Gelir Vergisi Kanununun 85. maddesinin ikinci fıkrasının 3946 sayılı Kanunla değişmeden önceki halinde, 75. maddenin 1, 2 ve 3. bentlerinde sayılan menkul sermaye iratlarının beyanı gerekmemekteydi. Gelir Vergisi Kanununun 85, 36 ve 87. maddelerinde yapılan değişiklikler söz konusu iradlar için beyanname verilmesini ve bu iradların verilecek beyannameye ithal edilmelerini belli şartlarla zorunlu hale getirmiştir.

85. maddenin ikinci fıkrasının değişmeden önceki halinde, "istisna hadleri içinde kalan kazanç ve iradlar (31. maddedeki indirimler istisnadan madut değildir) ile 75. maddenin ikinci fıkrasının 1, 2 (adi komandit, şirketlerde komanditerlerin kâr payı hariç) 3,5,7,12. bentlerinde yazılı iradlar için yıllık beyanname verilmez. Diğer gelirler beyanname verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye ithal edilmez hükmü yer almaktaydı.

Bu fıkra, 3946 sayılı Kanunla "istisna hadleri içinde kalan kazanç ve iradlar için yıllık beyanname verilmez." şekline dönüştürülmüştür. Yani, yukarıdaki iradların beyan edilmemesine dair hüküm 1.1.1994 tarihinden itibaren yürürlükten kaldırılmıştır.

86. maddenin birinci fıkrasının 1/6 numaralı bendi de 1.1.1994 tarihinden itibaren değiştirilerek, vergiye tabi gelirin, tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş bulunan arızî serbest meslek kazançları, menkul sermaye iradları ve gayrimenkul sermaye iradları ile vergi alacağı dahil kâr paylarından ibaret olması ve gelirlerin gayrisafi tutarları toplamının 450.000.000 lirayı aşmaması halinde toplama yapılmayacağı ve beyanname verilmeyeceği hüküm altına alınmıştır.

Öte yandan, aynı Kanunun 87. maddesinin birinci fıkrasında 3946 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle, beyanname verilmesi zorunlu olan bazı hallerde , yani 36. maddede sayılan gelir unsurları haricinde bazı gelir unsurlarının bulunması halinde, yine bazı koşullarla, verilecek beyannameye 86. maddenin birinci fıkrasında sayılan gelir unsurlarının ithali ihtiyari kılınmıştır., Buna göre, gerçek usulde vergilendirilen ticari, zirai ve mesleki kazanç sahipleri hariç olmak üzere, vergiye tabi kazanç ve iradları toplamı 450.000.000 lirayı aşmayan tam mükellefler kâr payları için (vergi alacağı dahil) beyanname vermeyecek ya da beyanname vermeleri gerekiyorsa bu kâr paylarını beyannameye ithal etmeyeceklerdir.

Vergi Alacağı Müessesesi

Gelir Vergisi Kanununun 85., 86. ve 87. maddelerindeki değişiklikler, yukarıda belirtilen menkul sermaye iradlarının bazı şartlarla beyana tabi tutulmasına paralel olarak kurumlardan kar payı elde eden gerçek kişilerin artan oranlı vergi tarifesi üzerinden vergilendirilmeleri ve vergi mükerrerliğinin önlenmesi amacıyla ve üniter vergi sisteminin doğal bir sonucu olarak vergi alacağı müessesesi getirilmiştir.

Vergi alacağı, 3946 sayılı Kanunla Gelir Vergisi Kanununun 75. maddesinin ikinci fıkrasına 13. bent olarak eklenmek suretiyle menkul sermaye iradı sayılmıştır. Aynı Kanunun mükerrer 75. maddesinde vergi alacağı şu şekilde tanımlanmıştır

" Tam mükellefiyete tabi kurumlarca :

1- Tam mükellefiyete tabi gerçek kişilere dağıtılan kar paylarının ,

2- Adi ortaklıklara, kollektif ve adi komandit şirketlere dağıtılan kar paylarının,

3- Eshamlı komandit şirketlere damıtılan kar paylarından bu şirketlerin komandite ortaklarına isabet eden kısmının,

1/3 'ü bunların vergi alacalını teşkil eder.

Yatırım fonlarının katılma belgeleri ile yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinden elde edilen kar payları için vergi alacağı hesaplanmaz.

Kar paylarının vergilendirilmesi ve vergi alacağının hesaplanmasına yönelik olarak yapılan düzenlemeler 191 seri no'lu Gelir Vergisi Kanunu Genel Tebliği ile açıklanmıştır.

:

Sözkonusu tebliğde vergi alacağı hesaplanması, kâr paylarının elde edilmiş olmasına bağlanmış ve elde etmenin ne anlama geldiği açıklanmıştır. Ayrıca, vergi alacağının hesaplanacağı kar payları şu şekilde sayılmıştır.

Anonim şirket hisse senedi kr payları,

Eshamlı komandit şirket hisse senedi kâr payları,

Limited şirket iştirak hissesi kâr payları,

Kooperatiflerin ortaklarına dağıttıkları kazançlar, (Ristrun primleri hariç)

İş ortaklıklarının dağıttıkları kazançlar,

Kurumların idare meclisi başkan ve üyelerine ödenen kâr payları,

Bedelsiz olarak verilen iştirak hisseleri veya hisse senetleri,

Öte yandan, 3946 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununda yapılan değişiklikle % 46 olan kurumlar vergisi oranı % 25' e düşürülmüş ve bu değişikliğe paralel olarak, kurum kazancından kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısım Gelir Vergisi Kanununun 75. maddesinin 4 numaralı bendi ile menkul sermaye iradı sayılmıştır. Ayrıca, aynı Kanunun 94. madde ile sözkonusu menkul sermaye iradlarının dağıtılıp dağıtılmadıklarına bakılmaksızın gelir vergisi tevkifatına tabi tutulmaları hüküm altına alınmıştır.

Uygulamanın değerlendirilmesi :

Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarında yapılan bu değişiklikler aslında bir takım problemleri ele beraberinde getirmiştir. Şöyle ki; -Aynı gelir unsuru iki kez menkul sermaye iradı sayılmıştır.

Gelir Vergisi Kanununun 75. maddesinin 4 numaralı bendinde, kurum kazancından hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısmın menkul sermaye iradı olduğu hüküm altına alınmıştır. Dolayısıyla, kurumlardan kâr payı elde (edecek) gerçek kişilerin bu gelirleri ilk olarak bu bent hükmü ile menkul sermaye iradı kapsamına alınmıştı; Bu gelir unsuru, aynı kanunun 94/6 maddesine göre kurum bünyesinde gelir vergisi tevkifatına tabi tutulacaktır. (% 10 - % 20).

Sözkonusu tevkifattan sonra kalan kısım, vergilendirilmiş kurum kazancı olarak kâr dağıtımına konu olacaktır. Kâr dağıtımı, nakdi olabileceği gibi bedelsiz hisse senedi verilmesi suretiyle de gerçekleşebilecektir. Her iki halde de elde etmenin gerçekleştiği kabul edilmektedir. Bu itibarla, elde etmenin gerçekleşmesi ile daha önce 75/4. madde kapsamında tanımlanan bir gelir unsuru, üzerinden tevkifat yapılmış haliyle, 75. maddenin 1,2 veya 3 numaralı bentlerinden biri ile tekrar tanımlanmaktadır. Ancak, bu gelir unsuru bu kez tevkifata tabi tutulmayacak, belirli bir meblağı aşması halinde yıllık beyanname ile beyan edilecektir. Ne var ki, bu beyan neticesinde hesaplanan gelir vergisinden aynı gelir unsuru nedeniyle tevkif suretiyle ödenen vergilerin mahsubu mümkün bulunmamaktadır.

İlk etapta, vergi alacağı müessesesi ile bu mükerrerliğin bertaraf edildiği düşünülebilir. Ancak vergi alacağı müessesesi, mükerrerliği önlemekte yetersizdir. Zira, vergi alacağı daha önce herhangi bir suretle yüklenilen vergileri ifade etmesine rağmen, 1/3 oranındaki vergi alacağı önceki aşamada hesaplanan vergi miktarına ulaşmamaktadır. Yani, söz konusu gelir unsurunun beyanı istenmekle ancak bu gelir unsuruna ilişkin olarak önceki safhalarda ödenen verginin mahsubuna imkan tanınmamaktadır.

Şöyleki ... (100 birim kurum kazancı elde eden halka açık olmayan bir anonim şirketin karının tamamını dağıtmış varsayıldığında 60 birim kâr elde eden bir gerçek kişinin daha önce yüklendiği vergi 60/3 = 20 birim değil, 25 birim kurumlar vergisi ve 15 birim vergi tevkifatı olmak üzere 40 birimdir.

Hal böyle olunca, bu gerçek kişinin vergi alacağı elde ettiği kâr payının 1/3'ü değil, 2/3'üdür. Öte yandan, kurumlar verdisi oranının % 25'ten, tevkifat oranının % 20' den düşük olması veya hiç tevkifat yapılmamış olması vergi alacağının miktarına tesir etmez. Çünkü, önceki safhalardaki düşük oranlı vergileme bir teşvik unsuru olup, bu avantajın son aşamada kaldırılması düşünülemez.

Vergi alacalının bu günkü hali ile aynı gelire sahip ancak gelir unsurları farklı olan kişilerin farklı vergi yükü ile karşılaşmaları mümkün bulunmaktadır>

Yukarıdaki açıklamalar çerçevesinde, şahsi faaliyeti nedeniyle 1995 yılında 10 milyar lira ticari kazanç elde eden Bay (A) ile, aynı yılda 50 milyar lira kazanç elde eden bir limited şirketin % 20 hisseli ortağı bay (c)'nin katlandıkları vergi yükleri şöyle olacaktır.

Bay (A) : Ticari kazanç ............................ 10 . 000.000. 000.-TL

Hesaplanan gelir vergisi . :................................... 5.010.500. 000. -TL

Vergi yükü .................................................................. % 50, 105

Bay (C) : 50.000.000.000 liralık kurum kazancı üzerinden,

12.500.000.000 lira kurumlar vergisi ve 7.500.000.000 lira stopaj gelir vergisi hesaplanacağından dağıtılabilir kâr 30.000.000.000 -liradır, (ihtiyatlar ihmal edilmiş , karın tamamen dağıtıldığı varsayılmıştır)

Buna göre, Bay (C)'nin beyanı şöyle olacaktır.

Menkul Sermaye İradı .... ... ................... 8.000.000.000.-

-kâr payı (30.000.000.000x0, 20=) ......... 6.000.000.000.-

-Vergi alacağı (6.000.000.000 x 1/3 =) .. 2.000.000.000.-

Hesaplanan Gelir Vergisi .................... 3.910.500.000.-

Mahsuplar (sadece vergi alacağı) ........ 2.000.000.000.-

Ödenecek gelir vergisi ............................ 1.910.500.000.-

Vergilendirilmiş kurum kazancından payına 10 milyar lira kâr düşen Bay (C), toplam şu vergi yükü vergi ile karşılaşmış olacaktır.

Kurumlar Vergisi sebebiyle.................... 2.500.000.000.-

(12.500.000.000 x % 20'lik hisse= )

Tevkifat sebebiyle (75/4) ................. 1.500.000.000.-

(7.500.000cOOO x % 20'lik hisse=)

Yıllık beyanname sebebiyle ................... 1.910.500.000.-

Toplam ................................................... 5.910.500.000.-

Toplam Vergi yükü ............................... % 59,105

(5.910.500.000/10.000.000.000=)

Dolayısıyla, bir kurumdan kâr payı elde eden bir mükellefin daha ağır bir vergi yükü ile karşı karşıya olduğu görülmektedir. Bu fark, gelir arttıkça büyüyecektir. Ancak, mahsup edilemeyen vergi alacağının iade imkanının olmaması sebebiyle, tersi bir durum-kâr payı elde eden kişinin avantajlı olduğu bir durum-sözkonusu olmayacaktır.

Vergi Alacağı 2/3 olarak hesap edilmiş olsaydı, yukarıdaki örnekte yıllık beyanname üzerinden hesaplanan ödenecek gelir vergisi 1.010.500.000 lira olarak bulunacak ve mükerrerlik tam olarak önlenmiş olacaktır.

- Dar Mükellef gerçek kişilere dağıtılan kâr payları ;

Üzerinde durulması gereken diğer önemli bir husus, tam mükellef kurumlarca dar mükellef gerçek kişilere dağıtılan kar paylarının 86.maddenin uygulanması açısından tevkifata tabi tutulmuş olarak kabul edilip edilmeyeceğidir.

- Kâr paylarının jteykifata tabi tutulmuş kabul edilmesi ;

Dar mükellefiyete tabi gerçek kişiler tam mükellef bir kurumdan kar payı elde etmişlerse bu kâr payları için vergi alacağı hesap etmeyeceklerdir. İşte bu sebeple Gelir Vergisi Kanununun 36.maddesine göre kar payını beyan etmek zorunda olan dar mükelleflerle, beyan etmeyecek dar mükellefler açısından vergilemede eşitlik ilkesine aykırı bir durum ortaya çıkmaktadır.

Olay bir örnek ile izah edilecek olursa; Tam mükellef (X)A.Ş.'den kar payı elde edilen ve dar mükellefiyete tabi olan Bay (D) ile Bay (E)'nin (1995 yılı) gelirleri şöyledir:

Bay (D) :

- Ticari kazanç ................................... 25.000.000.- TL.

- Menkul sermaye iradı (kâr payı) .... 1.200.000.000.- TL.

- Bay (E) menkul sermaye iradı (kâr payı).. 1.200.000.000.- TL.

Gelir Vergisi Kanununun 86. maddesine göre sözkonusu menkul sermaye iradı tevkifata tabi tutulmuş kabul edilirse, Bay (E) l.200. 000. 000 lira tutarındaki kar payını beyan etmeyecektir. Ancak ticari kazanç sahibi olan Bay (D) aynı tutardaki payını beyan etmek sorundadır. İşte sorun burada başlamaktadır. Zira, eğer sözkonusu kâr payları tevkifata tabi tutulmuş olarak kabul ediliyorsa bay (D) nin de kar payı için daha önce yüklendiği vergiyi mahsup edebilmesi gerekir. Ne var ki, Bay (D) dar mükellefiyete tabi olduğundan vergi alacalı hesaplaması mümkün değildir. Ayrıca önceki safhalarda yüklendiği vergiyi tevsik ederek mahsup etmesinde de büyük zorluk vardır. Kaldı ki, böyle bir hesaplama ve mahsup yapılmasını öngören bir kanun hükmü de mevcut değildir. Böyle olunca, dar mükelleflerin daha önceki safhalarda yüklendikleri vergileri mahsup edemeyeceği sonucu ortaya çıkmaktadır. Bu durumda aynı gelir unsuru, kazancın kurum bünyesinde elde edilmesinden itibaren üç aşamada vergilendirilmekte, ancak hiçbir aşamada önceki safhalarda yüklenilen vergilerin mahsubu mümkün bulunmamaktadır.

Bu durumda Bay (D), 25.000.000 liralık ticari kazancı sebebiyle 1.200.000.000 liralık kâr payını beyan edecek ve bu menkul sermaye iradı için önceki safhalarda vergi ödememiş kabul edilecektir. Yani herhangi bir vergi mahsubuna imkân verilmeyecektir. Oysa, Bay (E) nin menkul sermaye iradı tevkif suretiyle vergilendirilmiş olarak kabul edilecek ve bu mükellef 86. madde gereğince beyanname vermeyecektir. Bay (D) ise, 1.025.000.000 liralık kazancı üzerinden 436.000.000 lira gelir vergisi ödeyecektir. Bu miktarın % 97,9'u menkul sermaye iradına tekabül ettiğinden, bu mükellef bay (E)'ye göre 426.844.000 lira daha fazla vergi yüklenecektir. Bu miktarın elde edilen kar payına oranı % 35.57'dir.

- Kar paylarını tevkifata tabi tutulmamış kabul edilmesi :

Söz konusu menkul sermaye iratlarının tevkifata tabi tutulmadığı kabul edildiğinde, tam mükellef kurumlardan kâr payı elde eden dar mükellefler bu kar paylarını beyan etmek zorunda olacaklardır. Ancak, bu kâr payları önceki aşamalarda, önce kurumlar vergisine, sonra da gelir vergisi tevifatına tabi tutulmuş olmasına rağmen ve aynı gelir unsuruna sahip bir tam mükellef gerçek kişi vergi alacağı yoluyla önceki aşamalarda yüklendiği vergileri -bir ölçüde- mahsup imkânına sahipken, dar mükellefler ağır bir vergi yükü ile karşı karşıya kalacaklardır.

Bu konuya ilişkin bir örnek verilecek olursa; Tam mükellef (Z) A.Ş'den her biri 690.000.000 lira kâr payı elde eden tam mükellef (F) ile dar mükellef (T) gerçek kişilerin (1995 yılı) beyanı şöyle olacaktır.

Bay (F)'nin beyanı :

M.S.İ 920.000.000.-

- Kar payı 690.000.000.-

-Vergi alacağı 230.000.000.-

Gelir Vergisi matrahı 920.000.000.-

Hesaplanan gelir vergisi 314.000.000.-

Mahsuplar (sadece vergi alacağı) 230.000.000.-

Ödenecek gelir vergisi 84.000.000.

Bay (T)'nin beyanı :

M.S.İ 690.000.000.

Hesaplanan gelir vergisi 222.000.000.

Ödenecek gelir vergisi 222.000.000.

Görüldüğü gibi, tam mükellef bir kurumdan alınan kâr payları, bu kâr paylarını alan kişinin tam mükellef veya dar mükellef olmasın göre farklı vergi yükleri ile karşılaşmaktadır. Oysa, sözkonusu kâr payları önceki aşamalarda eşit tutarda kurumlar vergisi ve gelir vergisi tevkifatına tabi tutulmuştur. Dolayısıyla,dar mükellef (T), 222-84 = 138 milyon lira daha fazla vergi yüklenmektedir. Bu miktarın elde edilen kâr payına oranı 138/690 = % 20'dar. Tabi elde edilen kâr payı arttıkça fark daha da büyüyecektir. Bunun yabancı sermayenin ülkemize akışına mani olacağı açıktır.

Değerlendirmenin sonucu : Detaylı olarak açıklandığı üzere, 3946 sayılı Kanunla yapılan değişiklikler ve vergi alacağı müessesesi bu günkü haliyle mükerrer vergilendirmeye sebep olduğu gibi gerek tam mükellefler, gerek dar mükellefler ve gerekse tam mükelleflerle dar mükellefler arasında vergide eşitlik ilkesine aykırı sonuçlar doğmasına sebep olmaktadır.

Davacının durumu :

Ekli tabloda görüleceği üzere davacının aynı gelir unsuru nedeniyle yüklendiği vergi yükü oranı % 62,423'e , şirketin dört ortağının yüklendiği vergi yükü oranı ortalaması ise % 62.058 ulaşmaktadır.

Türkiye'de cari vergi sisteminde gelir vergisinde en yüksek vergi oranı % 55 iken, sırf bir şirketin ortağı olması nedeniyle davacının % 62,423 oranındaki bir vergi yükü ile teklif edilmesi vergide eşitlik prensibine aykırıdır.

Sonuç olarak, geniş olarak anlatıldığı üzere, 3946 sayılı Kanunla yapılan derişiklikler ve vergi alacalı müessesesi bu günkü haliyle mükerrer vergilendirmeye sebep olduğu gibi gerek tam mükellefler, gerek dar mükellefler ve gerekse tam mükelleflerle dar mükellefler arasında vergide eşitlik ilkesine aykırı sonuçlar doğmasına sebep olmaktadır.

Böyle bir uygulama, özellikle şirketleşmeyi engelleyen en önemli faktörlerin başında yer alacaktır.

2707 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın Anayasa'nın bağlayıcılığı ve üstünlüğü başlığını taşıyan 11. maddesinde; "Anayasa hükümleri, yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını ve diğer kuruluş ve kişileri bağlayan temel hukuk kurallarıdır. Kanunlar Anayasa'ya aykırı olamaz." 73. maddesinde; "Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür.

Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının sosyal amacıdır.

Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır. 152. maddesinde de; "Bir davaya bakmakta olan mahkeme,uygulanacak bir kanun veya kanun hükmünde kararnamenin hükümlerini Anayasaya aykırı görürse veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu konusuna varırsa, Anayasa Mahkemesinin bu konuda vereceği karara kadar davayı geri bırakır" hükmünü amirdir.

2949 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun'un "itiraz yoluyla mahkemelerce gönderilen işler başlıklı 28. maddesinde ise "bir bakmakta olan mahkeme:

1- O dava sebebiyle uygulanacak bir kanunun veya kanun hükmünde kararnamenin hükümlerini Anayasa'ya aykırı görürse, bu yoldaki gerekçeli kararı; veya,

2- Taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varırsa tarafların bu konudaki iddia ve savunmalarını ve kendisini bu kanıya götüren görüşünü açıklayan kararı;

Dosya muhtevasını mahkemece bu konu ile ilgili görülen belgelerin tasdikli örnekleri ile birlikte Anayasa Mahkemesi Başkanlığına gönderir." kuralına yer verilmiştir.

Bütün bu açıklamalar muvacehesinde mahkememiz, davacı iddialarını da nazara alarak, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 75. maddesinin 3239 sayılı Kanunla değiştirilen 2. ve 13. fıkralarının, aynı Kanuna 3239 sayılı Kanunla eklenen mükerrer 75.madde ile 87. maddesinin birinci paragrafında yer alan ".... vergi alacağı dahil olmak üzere kurumlardan elde edilen kâr payları..." tümcesinin, Anayasa'ya aykırı olduğu kanısına vardığından, 2949 sayılı Kanunun 28. maddesi gereğince iptali için Anayasa Mahkemesine başvurulması, dosyada bulunan ilgili belgelerin onaylı bir örneğinin Anayasa Mahkemesi Başkanlığına gönderilmesine, Anayasa Mahkemesinin bu konuda vereceği karara kadar davanın geri bırakılmasına 23.9.1996 tarihinde oybirliği ile karar verildi.""