Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2021/7627 E. , 2023/2633 K.

"İçtihat Metni"

T.C.

D A N I Ş T A Y

DÖRDÜNCÜ DAİRE

Esas No : 2021/7627

Karar No : 2023/2633

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı …

(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)

VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Danışmanlık ve Dış Ticaret Limited Şirketi

VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :

Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura düzenlediğinden bahisle takdir komisyonu kararlarına istinaden üç kat vergi ziyaı cezalı olarak tarh edilen 2016 yılı kurumlar vergisi ile 2016/1-3, 4-6, 7-9, 10-12 dönemleri geçici vergilerin kaldırılması istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı adına tanzim edilen vergi tekniği raporu incelendiğinde, şirketin sahte fatura düzenleme faaliyeti ile iştigal ettiği anlaşıldığından, raporda yer verilen tespitlere dayanılarak, Danıştay'ın yerleşik içtihadı uyarınca %2 oranında komisyon geliri elde ettiği kabul edilmek suretiyle belirlenen matrah üzerinden tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinde ve geçici vergi asılları üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık görülmediği; mahsup süresi geçmiş olan geçici vergi asıllarında ve geçici vergiler üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının bir katı aşan kısmında ise hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; davacı şirket tarafından dava dosyasına ibraz edilen belgeler ile diğer bilgi ve belgeler tetkik edildiğinde, davacının vergisi ihtilaflı dönemlerde yurt dışından çok sayıda cep telefonu ithal ettiği, ithalat aşamasında bu telefonların kırmızı hat kriterine göre muayeneye tabi tutuldukları, gümrük kontrol memurunca eşyalar üzerinde yapılan fiziki muayene sonucu cep telefonlarının davacı adına işlem gören gümrük giriş beyannameleriyle uyumlu olduklarının tespit edildiği, ayrıca gümrük kontrol memurunca cep telefonlarının radyo yayını almaya elverişli cihazlar olmaları nedeniyle TRT Bandrol bedeli alınması gerektiğinin belirtmesi üzerine bu cep telefonları için davacı şirket adına Bandrol Bedeli ile ek katma değer vergisi tahakkuklarının yapıldığı, Bandrol Bedeline karşı İstanbul İdare Mahkemelerinde, ek KDV tahakkuklarına karşı İstanbul Vergi Mahkemelerinde davalar açıldığı, açılan davaların davacı şirket lehine sonuçlandığı, ayrıca davacının ilgili dönemlerde pos makinalarıyla kredili satışlarının olduğu anlaşıldığından, gerçek bir faaliyet gösteren şirket adına sahte faturalar düzenleyerek komisyon geliri elde ettiğinden bahisle yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf başvurusunun kabulüne, Mahkeme kararının kaldırılmasına, davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı adına yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu öngürülmüş, 30. maddesinin 1. fıkrasında, re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlemiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra, inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının resen takdir olunmuş sayılacağı belirtilmiş, müteakip bentlerde re'sen takdir nedenleri sayılmış, 134. maddesinde de, vergi incelenmesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğrululuğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kuralına yer verilmiştir.

Danıştay Dördüncü Dairesinin E:2022/547 sayılı dosyasında bulunan Haliç Sahte Belge Düzenleme Organizasyon Ekibi tarafından düzenlenen … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporu'nda; içlerinde …İletişim Ltd. Şti., … İç ve Dış Tic. Ltd. Şti., T.H. …Dijital Tekno. Telek. Elek. İth. ve İhr. San. Tic. Ltd. Şti., …Mobile İletişim İç ve Dış Tic. Ltd. Şti., …Bilgi Teknolojileri San. Tic. Ltd. Şti., … İletişim Mühendislik İç ve Dış Tic. Ltd. Şti., … Reklam İletişim Mühendislik İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. gibi şirketlerin yer aldığı bir grup şirketin paravan mükellef olduğu, yurt dışından getirilen cep telefonlarının takibini zorlaştırmak veya maliyetini arttırmak için kendi aralarında fatura silsilesi oluşturdukları, tamamen veya kısmen sahte fatura düzenlemek suretiyle haksız vergi iadesi aldıkları; söz konusu şirketlerin ithal ettiği ürünlerin tamamına yakınının cep telefonu olduğu, Birleşik Arap Emirlikleri, Dubai, Sri Lanka gibi ülkelerden ithalat yaptıkları ve ithalat yaptıkları firmaların …Mobile FZE, … GSM FZE, … LLC gibi ortak telefon satıcıları olduğu, ithalatların gerçekleştirilmesine aracılık eden gümrük müşavirliği firmalarının da aynı olduğu, ithalat yapan şirketlerin faaliyet yerleri, işçi sayıları, vergi ödeme durumları vs. dikkate alındığında, faaliyetleri ile orantısız büyüklükte mal veya hizmet alış ve satışlarının olduğunun görüldüğü, yurt dışından ithal edilen cep telefonları ile ilgili olarak, ithalatın gerçek olup olmadığının ilgili mükellefler nezdinde yapılacak inceleme ve tespitler sonucunda ortaya konulması gerektiği, bu kapsamda, ithal edilen cep telefonu tamamen sahte belge düzenleyicisi bir mükellefe satıldıysa, ithalatın gerçek olup olmadığına bakılmaksızın düzenlenen faturaların sahte olarak kabul edilmesi gerektiği tespitlerine yer verilmiş ve raporda isimleri belirtilen mükellefler hakkında inceleme yapılması önerilmiştir.

Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; şirketin 14/01/2014 tarihinde iletişim araç ve gereçlerinin onarımı faaliyetiyle iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, 10.000,00 TL sermaye ile kurulduğu, iş yeri adresinde 14/01/2014 ve 02/04/2014 tarihlerinde yapılan yoklamalarda mükellefe ulaşılamadığı, 10/03/2015 tarihli yoklamada, mükellefin adreste faaliyet gösterdiği, faaliyet konusunun toptan cep telefonu alım satım işi olduğu, ofis malzemelerinin bulunduğu, iş yeri mülk sahibinin Semender İletişim olduğu; 27/07/2016 ve 03/08/2016 tarihli yoklamalarda adreste mükellefe ulaşılamadığı; 30/09/2016 tarihli yoklamada, mükellefin adreste faal olduğu, adreste aynı zamanda … İletişim Dan. Dış Tic. Ltd. Şti.'nin de faaliyet gösterdiği hususlarının şirket çalışanın beyanı ile tespit edildiği, mükellefin %100 ortağı ve temsilcisinin 05/02/2015 tarihine kadar …, bu tarihten sonra … olduğu, …'in 2003-2018 yılları arasında ortağı olduğu 8 şirketten 7'si hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle olumsuz tespit/rapor bulunduğu, şirketin 2014/11,12 döneminde 16.782.386,50 TL, 2015 yılında 152.232.057,96 TL, 2016 yılında 192.528.940,31 TL katma değer vergisi matrahı beyan ettiği, muhtasar beyannamelerine göre 2014 yılında işçi beyan etmediği, 2015 yılında 1 ila 4 işçi, 2016 yılında 4 ila 8 işçi beyan ettiği, vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken toplam vergi borcunun 1.011.266,81 TL olduğu, sadece 27.944,65-TL vergi aslı, 4.271,91-TL gecikme zammı ödemesinde bulunduğu, mükellefin Ba formu ile 2014 yılında 16.782.386,00 TL, 2015 yılında 152.117.181,00 TL, 2016 yılında 192.457.278,00 TL tutarında mal ve hizmet aldığını bildirdiği, diğer mükelleflerin ise Bs formu ile 2014 yılında 16.098.249,00 TL, 2015 yılında 137.490.486,00 TL, 2016 yılında 189.293.303,00 TL tutarında mükellefe satış yaptıklarını bildirdikleri; yine mükellefin Bs formu ile 2014 yılında 16.782.386,00 TL, 2015 yılında 151.190.188,00 TL, 2016 yılında 192.235.027,00 tutarında mal ve hizmet sattığını bildirdiği, diğer mükelleflerin ise Ba formu ile 2014 yılında 16.740.486,00 TL, 2015 yılında 135.089.747,00 TL, 2016 yılında 192.155.431,00 TL tutarında mükelleften mal ve hizmet aldıklarını bildirdikleri, mükellefin yüksek tutarlı alış yaptığını bildirdiği şirketlerin isimlerinin Haliç Sahte Belge Düzenleme Organizasyon Ekibi tarafından düzenlenen … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporunda geçtiği ve bu şirketlerin tamamen veya kısmen sahte fatura düzenleyicisi paravan şirketler olduğuna yönelik tespitlerin olduğu, şirketin alımlarının 2014 yılında %100, 2015 yılında %84, 2016 yılında %91'inin hakkında olumsuz tespit veya rapor olan mükelleflerden yapıldığı, mükellefin satışlarının 2014 ve 2015 yıllarında %100'ünün, 2016 yılında ise %78'inin hakkında olumsuz tespit veya rapor olan mükelleflere yapıldığı, mükellefin iş yerinin sıradan bir apartman dairesi olduğu, aynı zamanda temsilcisi …'in ikamet adresi olduğu, bununla birlikte, aynı adreste … İletişim Dan. Dış Tic. Ltd. Şti.'nin de faaliyette olduğu, şirketin ... Bilgisayar'a sattığı ürünlerin büyük çoğunluğunun …İletişimden alındığı, …Bilgisayar ile … İletişimin defterlerinin 2014 yılından itibaren aynı muhasebe ofisi tarafından tutulduğu, iki şirketin vergi incelemelerinin aynı YMM tarafından takip edildiği, bu hususlara istinaden alım satım işlerinin neden doğrudan … İletişim ile … Bilgisayar arasında yapılmayıp …İletişim ile böyle bir ticarete girildiğinin sorulması üzerine … Bilgisayar temsilcisinin "alınan ürünlerin başta cep telefonu olmak üzere ithalata dayalı teknolojik ürünler olduğu, piyasa fiyatlarının döviz kuruna bağlı bulunduğu, kar marjının değişkenlik gösterdiği, malın ithalatçısının … İletişim olduğu, …İletişim ile …Bilgisayar arasında ticari ilişki dışında organik bir bağ olmadığı" şeklinde beyanda bulunduğu, mükellefin 2014 ve 2015 yıllarında ödemelerini elden gerçekleştirdiği, 2016 yılına ait kira ödemesinin tespit edilmediği, muhtasar beyannamede kira ödemelerinin tek bir kişiye 2.225,00 TL olduğu beyan edilmesine rağmen defter kayıtlarına kaydedilen bedellerin tutarsız olduğu, 2015 ve 2016 yıllarında çalışanlara ödenen maaşların tamamının 100 KASA Hesabından gerçekleştirildiği, ancak ödemeleri tevsik edecek herhangi bir belgenin bulunmadığı, mükellefin faaliyet gösterdiği iş yerine ilişkin yasal defter ve belgelerinde herhangi bir elektirik, su, doğalgaz faturası veya ödemesine rastlanılmadığı, şirketin, temsilcisi ve %100 ortağı olan …'in %100 ortağı olduğu … İletişim Ltd. Şti.'den 196.607.400,00 TL alışının ve bu şirkete 1.125.186,00 TL satışının, yine %100 ortağı olduğu … İletişim Med. Ltd. Şti.'den 2.112.000,00 TL alışının ve bu şirkete 27.993.526,00 TL satışının olduğu, mükellefin 2015 yılındaki ithalat tutarının 14.612.087,00 TL, 2016 yılındaki ithalat tutarının ise 3.646.693,00 TL olduğu, ithalatın alışlara oranının 2015 yılında %9, 2016 yılında %1 olduğu, 2016 yılında ithal edilen telefonların büyük bölümünün hakkında vergi tekniği raporu bulunan … İletişim Ltd. Şti.'ye ve vergi incelemesi olan … Bilgisayar Ltd. Şti. ile … Mobile Ltd. Şti.'ye satıldığı, ithalatlara ilişkin ödemelerin 2015 yılında 10.492.296,00-TL'si ile 2016 yılında 2.853.323,00 TL'sinin 100 Kasa Hesabından gerçekleştirildiği, mükellefin toplam 14.686.078,57 TL AR-GE giderinin olduğu ve buna ilişkin faturaların çok büyük kısmının …İletişim Ltd. Şti. tarafından düzenlendiği, 2015 yılında toplam 25.881.760,00 TL komisyon bedeli içeriği faturaları … İletişim Ltd. Şti.'den aldığı, 760 Pazarlama Satış ve Dağıtım Hesabına kaydettiği iletişim tanıtım bedeli içerikli toplam KDV hariç 9.614.434,68 TL faturanın 9.124.787,18-TL'sinin … İletişim Ltd. Şti. tarafından düzenlendiği, mükellefin 2015 yılında KDV hariç toplam 4.225.249,00 TL reklam hizmeti verdiği, 2016 yılında KDV hariç toplam 2.026.329,76 TL mobilya malzemesi aldığı, şirketin 2015 yılında kasa hesabının eksi bakiye verdiği, bu durumun olmayan paralarla çalıştığının ve ödemelerin gerçekte olmadığının göstergesi olduğu, 2015 ve 2016 yıllarında kasa hesabına tevsik zorunluluğuna uymayan yüksek tutarda giriş çıkışın olduğu, banka hesapları incelendiğinde gelen paraların tamamının aynı gün aynı tutar olarak hesaptan gönderildiğinin görüldüğü, 2015 ve 2016 yıllarında ithal edilen cep telefonlarına ait IMEI numaralarının yasal belgeleri arasında yer almadığı, yurt dışından getirilen cep telefonlarının Birleşik Arap Emriliklerinde faaliyet gösteren şirketlerden getirildiği, ithal edip satılan cep telefonlarına ilişkin satış faturaları eklerinde IMEI numaralarının bulunmadığı, bu cep telefonlarına ilişkin IMEI numaralarının BTK tarafından gönderilmediği, söz konusu cep telefonlarının IMEI numaraları tespit edilse bile, satış faturaları eklerinde IMEI numaraları yer almadığından, telefonların takibinin yapılmasının mümkün olmadığı, mükellef tarafından verilen medya yayın takip bedeli, iletişim piyasa araştırma, danışmanlık bedelleri, reklam bedeli web sitesi, mobilya vb. hizmetlerin toplam 16.490.580,00 TL olduğu, yine mükellefin faaliyet konusu dışında, beyaz eşya, mobilya gibi ev araç gereçleri satışlarının olduğu, şirketin kredi kartıyla 2015/7 döneminde 527.924,78 TL, 2016 yılında 149.404.358,40 TL satış yaptığı, ancak defter ve belgelerin incelenmesi ile banka hesaplarının tetkikinde söz konusu tutarlara ilişkin bir kayda veya belgeye rastlanılmadığı tespitlerine dayanılarak, mükellefin 2014, 2015, 2016 yıllarında düzenlemiş olduğu tüm belgelerin gerçek bir mal ve hizmet teslimine dayanmayan sahte faturalar olarak değerlendirilmesi gerektiği sonucuna varılmıştır.

Yukarıda yer verilen tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, davacı şirketin, 10.000,00 TL sermaye ile kurulduğu, düzenlenen görüş ve öneri raporunda paravan mükellef olduğu belirtilen şirketlerden olduğu ve aynı raporda ismi geçen mükelleflerin bir kısmı ile yüksek miktarlı ticari faaliyette bulunduğu, şirket tarafından yüksek cirolar elde edilmesine rağmen, yapılan yoklamalarda mükellefin anılan hasılatları yapabilecek fiziki kapasiteye, emtiaya ve ticari organizasyona sahip olmadığının tespit edildiği, iş yeri adresinin aynı zamanda şirketin kanuni temsilcisinin ikamet adresi olan apartman dairesi olduğu, söz konusu adreste şirketle birlikte … İletişim Dan. Dış Tic. Ltd. Şti.'nin de faaliyet gösterdiği, yasal defter ve belgelerinde, faaliyet gösterilen iş yerine ilişkin herhangi bir elektirik, su, doğalgaz faturasına veya ödemesine rastlanılmadığı, mal ve hizmet alım satımı yapıldığı bildirilen mükelleflerin çoğu hakkında sahte fatura düzenledikleri yönünde tanzim edilmiş raporlar veya olumsuz tespitler bulunduğu, şirketin beyan ettiği matrahlara kıyasen ödenecek vergilerinin çok cüz'i çıktığı ve bu vergilerden sadece sembolik ödemeler yapıldığı, banka hesaplarına gelen paraların aynı gün ve aynı tutarda hesaplardan çıktığı, şirket tarafından yapılan ödemelerin de gerçeği yansıtmadığı, şirketin yüksek tutarlı AR-GE giderinin bulunduğu ve buna ilişkin faturaların büyük çoğunluğunun şirket kanuni temsilcisinin sahibi olduğu ilişkili şirket tarafından düzenlendiği, şirketin faaliyet konusuyla ilgili olmayan beyaz eşya, mobilya vb. ev araç gereci satışı yaptığı, aracı, deposu, şubesi ve maddi duran malvarlığı olmaksızın bu ürünleri alıp satmasının ticari icaplara uygun düşmediği, şirketin 2014, 2015, 2016 yıllarında yaptığı ithalatların toplam tutarının tüm alışlarının %2'sini oluşturduğu, ithal edilen cep telefonlarına ilişkin IMEI numaralarının yasal belgeleri arasında bulunmadığı, bu cep telefonlarına ilişkin satış faturaları eklerinde de IMEI numaralarının gösterilmediği, dolayısıyla söz konusu cep telefonlarının takibinin yapılmasının mümkün olmadığı hususları dikkate alındığında, davacı şirketin uyuşmazlık konusu dönemde düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte belgeler niteliğinde olduğu ve olayda re'sen tarh sebebinin oluştuğu sonucuna varıldığından, aksi yönde verilen temyize konu kararda hukuki isabet görülmemiştir.

Bu durumda, şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuna dayanılarak matrah takdir edildiği anlaşıldığından, Vergi Dava Dairesince, matrahın bulunuş biçimi bakımından bir değerlendirme yapılarak hangi tutarların ve oranların esas alındığının araştırılması suretiyle yeniden karar verilmesi gerekmektedir.

Öte yandan, kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ve geçici vergi asılları yönünden de yeniden değerlendirme yapılacağı tabiidir.

KARAR SONUCU :

Açıklanan nedenlerle;

1. Temyiz isteminin kabulüne,

2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:. . , K:… sayılı kararının BOZULMASINA,

3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 16/05/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.